【해석적용사례 2001-3】지분법 적용 및 연결재무제표 작성시 이연법인세의 회계처리

※「기업회계기준등에관한해석 58-6 사례 12」의 내용 중 해설부분을 보완한 것임

A사는 2001년1월1일 B사의 보통주 75%를 280,000원에 취득하였고, 취득 당시 B사의 순
자산 장부가액은 자본금 200,000원과 이익잉여금 100,000원으로 구성되어 있었다. B사
의 자산·부채 중 공정가액이 장부가액을 초과하는 금액은 재고자산 10,000원과 건물
50,000원이다. 당해 재고자산은 2001년 중에 전액 외부 매출되었고, 건물은 잔존가치
없이 5년간 정액법으로 상각한다.
(추가자료)
1. 영업권은 5년에 걸쳐 상각한다.
2. 2001년 중에 A사는 B사에 판매가격 10,000원(매출총이익률 : 20%)의 현금매출을 실
시하였고, B사는 이 중 60%는 2001년에, 나머지 40%는 2002년에 외부에 판매하였다.
한편, B사는 A사에 20,000원(매출총이익률 : 20%)의 현금매출을 실시하였고, A사는
이 중 60%는 2001년에, 나머지 40%는 2002년에 외부에 판매하였다. 상기 매출은 세법
상 적절한 것이다.
3. 법인세율은 양사 모두 30%이고 이는 계속 적절히 유지될 것이다.
4. B사는 당기순이익으로 2001년에 40,000원, 2002년에 45,000원을 보고하였고, 2001
년말 미지급배당금으로 10,000원을 계상하였으며, 익년도인 2002년에 전액 지급하였
다.

【질문】
2001회계연도와 2002회계연도의 지분법 적용 및 연결재무제표 작성시 세부적인 회계처
리를 하시오.

<해 설> 2001년 A사의 지분법 회계처리
(차)투자유가증권 280,000 (대)현금 280,000

(차)투자유가증권 30,000 (대)지분법평가이익 30,000 1)

주1) 2001년 당기순이익에 대한 지분법 평가이익 계상 : 40,000×75% = 30,000

(차)지분법평가이익 5,250 2) (대)투자유가증권 5,250

주2) 투자제거차액 중 재고자산의 (공정가액-장부가액)에 대한 효과
재고자산 과소계상분 10,000×75% = (7,500)
법인세효과 7,500×30% = 2,250
지분법평가이익 (5,250)

(차)지분법평가이익 5,250 3) (대)투자유가증권5,250

주3) 투자제거차액중 건물의 (공정가액-장부가액)에 대한 추가 감가상각비 효과 :
건물 과소계상분에 대한 감가상각비 50,000×75%×1/5 = (7,500)
법인세효과 7,500×30% = 2,250
지분법평가이익 (5,250)
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(차)지분법평가이익 4,700 4) (대) 투자유가증권4,700

주4) 영업권상각 :
취득원가 280,000
B사 순자산가액에 대한 A사 지분(200,000+100,000)×75% (225,000)
재고자산 과소계상(10,000×75%) (7,500)
건물 과소계상 (50,000×75%) (37,500)
재고자산과 건물의 법인세효과((7,500＋37,500)×30%) 13,500* (31,500)
영업권 23,500
━━━━
영업권 상각(23,500 × 1/5) 4,700

* 투자제거차액은 재고자산평가증, 건물평가증, 재고자산과 건물의 평가증에 따른 이
연법인세대, 영업권으로 구성되어 있으며, 투자제거차액을 우선적으로 재고자산, 건
물 및 이연법인세대에 배분한 후 잔액을 영업권으로 계상함.

(차)지분법평가이익 800 5) (대)투자유가증권 800

주5) 하향판매에 대한 미실현이익 제거
10,000×40%×20% = 800
* 기업회계기준등에관한해석 58-6 사례12에 의하면 하향판매에 따른 미실현이익을 제
거할 때 투자회사의 법인세효과까지 반영하여 560(=800-800×30)으로 표시되어 있으
나, 투자회사의 손익계산서에는 지분법평가이익과 이에 대한 투자회사의 법인세비용
을 구분하여 표시하는 것이 타당하므로 이를 수정하여 하향판매에 따른 미실현손익의
제거금액은 법인세효과를 반영하기 전의 금액으로 표시하고 이에 대한 법인세효과를
아래와 같이 별도 표시하였음

(차)이연법인세차 240 (대)법인세비용 240 6)

주6) 하향판매로 인한 미실현이익의 제거로 기업회계와 세무회계상의 순자산가액의 차
이가 발생하므로 이에 대한 법인세효과를 고려하기 위한 회계처리임
800×30% = 240

(차)지분법평가이익 840 7) (대)투자유가증권 840

주7) 현금매출 상향판매에 대한 내부거래 미실현이익 제거(법인세 효과 고려 후)
(20,000×40%×20%×75%) × (1-30%) = 840

(차)이연법인세차 4,560 (대)법인세비용 4,560 8)

주8) 투자제거차액을 상각할 경우 기업회계와 세무회계상의 순자산가액의 차이가 발생
하므로 이에 대한 법인세효과를 고려하기 위함임
투자제거차액 상각에 따른 이연법인세차 = (5,250+5,250+4,700)×30%=4,560

☞ 향후 5년 이내에 투자주식을 처분할 가능성이 희박하다면 이연법인세차의 실현가능
성도 희박하므로 투자제거차액의 상각에 따른 법인세효과를 자산으로 계상할 수 없으
며, 연결재무제표를 작성할 때에도 동일함

(차)법인세비용 8,748 (대)이연법인세대 8,748 9)

주9) 이중과세에 대한 이연법인세비용 계상
(30,000-840)× 30% = 8,748
☞ 향후 5년 이내에 투자주식을 처분하거나, 피투자회사로부터의 배당가능성이 희박하
다면 이연법인세대의 실현가능성도 희박하므로 피투자회사의 영업성과를 투자회사가
지분법평가이익 또는 손실로 반영함에 있어서 이에 대한 법인세효과를 부채로 계상할
수 없으며, 연결재무제표를 작성할 때에도 동일함

<참고>
2001.12.31 투자유가증권 293,160
지분법평가이익 13,160
이연법인세차 4,800
이연법인세대 8,748

2001. 12. 31. 연결조정분개

1. 회계연도중 개별재무제표에서의 회계처리 환원 분개

① 2001년말 B사의 배당선언액에 대한 취소
(차) 미지급배당금 7,500 (대) 이익잉여금 10,000
외부주주지분 2,500

② 2001년 지분법적용 취소
(차) 지분법평가이익 13,160 (대) 투자유가증권 13,160

2. 투자계정과 자본계정 상계(2001. 1. 1 기준)

(차)자본금200,000 (대)투자유가증권 280,000
이익잉여금 100,000 외부주주지분 85,500 1)
재고자산 10,000 이연법인세대 18,000 2)
건물 50,000
영업권 23,500 3)

주1) 기초 시점의 자본 중 외부주주지분 해당액 :
((200,000+100,000) × 25%) 75,000
지배권획득시 (공정가액-장부가액) 차액에 대한 조정 :
재고자산 (10,000 × 25%) 2,500
건물 (50,000 × 25%) 12,500
법인세효과((2,500＋12,500)×30%) (4,500) 10,500
외부주주지분 85,500

주2) 재고자산평가증에 대한 법인세효과(10,000×30%) 3,000
건물평가증에 대한 법인세효과(50,000×30%) 15,000
18,000
-----

주3) 지분법의 회계처리에서 계산된 영업권과 동일한 금액임

3. 투자제거차액(재고자산, 건물, 영업권)에 대한 회계처리

(차)매출원가 10,000 4) (대) 재고자산 10,000
이연법인세대 3,000 법인세비용3,000

주4) 지배권획득시 재고자산을 공정가액으로 계상함에 따라 재고자산이 외부로 판매
된 회계연도에 조정 필요

☞ 투자제거차액은 재고자산평가증, 유형자산평가증, 이연법인세대 및 영업권에
배분되고, 배분된 금액은 실현된 시점에서 상각하게 되는데 이연법인세대는 재고자산
평가증과 유형자산평가증에 연계되어 발생하였으므로 재고자산과 유형자산의 평가증액
이 상각되는 시점에서 이연법인세대를 상각함

☞ 투자제거차액의 상각에 대한 이연법인세차는 이미 지분법을 적용할 때 계상했음

(차)감가상각비 10,000 5) (대)감가상각누계액 10,000
이연법인세대 3,000 법인세비용 3,000

주5) 지배권획득시 건물을 공정가액으로 계상함에 따라 감가상각을 통하여 비용화 되
는 시점마다 조정 필요

☞투자제거차액의 상각에 대한 이연법인세차는 이미 지분법을 적용할 때 계상했음

(차) 무형자산상각비 4,700 (대) 영업권 4,700

☞투자제거차액의 상각에 대한 이연법인세차는 이미 지분법을 적용할 때 계상했음

4. 내부거래에 의한 수익·비용의 상계 및 미실현손익 제거

(차) 매출 10,000 (대) 매출원가 10,000
매출원가800 6) 재고자산 800

주6) 재고자산의 내부 하향판매 중 기말 현재 연결실체내에 잔존하고 있는 재고자산
에 대한 미실현손익 제거 : 10,000×40%(미판매분)×20%(매출총이익률) = 800

☞지분법에서 일괄반영한 것임

(차) 매출 20,000 (대)매출원가20,000
매출원가 1,600 7) 재고자산 1,600
이연법인세차480 8) 법인세비용480

주7) 상향판매 20,000×40%×20% = 1,600

주8) 미실현이익 1,600 × 법인세율(30%) = 480


5. 외부주주지분순이익의 인식

(차)외부주주지분순이익 6,220 (대)외부주주지분6,220 9)

주9) 2001년 당기순이익에 대한 외부주주지분 : 40,000 × 25% = 10,000
연결조정분개중 당기순이익 조정사항에 대한 외부주주지분 :
투자제거차액 관련 : (-10,000+3,000-10,000+3,000)×25%= (3,500)
내부미실현손익 관련 : (-1,600+480)×25%= (280)
6,220
-----

6. 지분법평가결과와 연결결과 비교


2002. 12. 31. A사의 지분법 회계처리

(차)투자유가증권 33,750 (대)지분법평가이익 33,750 1)

주1) 2002년 당기순이익 : 45,000×75% = 33,750

(차)현금 7,500 2) (대)투자유가증권 7,500

주2) 현금 배당 : 10,000×75% = 7,500

(차)지분법평가이익 5,250 3) (대)투자유가증권 5,250

주3) 건물 과소계상분에 대한 감가상각비 50,000×75%×1/5 = (7,500)
법인세효과 7,500×30% = 2,250
지분법평가이익 (5,250)
-----

(차)지분법평가이익 4,700 4) (대)투자유가증권4,700

주4) 영업권 상각 : (23,500×1/5)× = 4,700

(차)투자유가증권 800 5) (대)지분법평가이익 800

주5) 재고자산 하향판매에 대한 내부거래 전기 미실현이익의 실현(법인세효과 차감후)
10,000×40%×20% = 800

(차)법인세비용 240 (대)이연법인세차 240 6)

주6) 직전회계연도에 계상된 이연법인세차 감소

(차)투자유가증권840 7) (대)지분법평가이익 840

주7) 재고자산 상향판매에 대한 내부거래 전기 미실현이익의 실현(법인세 효과 차감
후) (20,000×40%×20%×75%) × (1-30%) = 840

(차)이연법인세차 2,985 (대)법인세비용2,985 8)

주8) 투자제거차액의 상각으로 인한 이연법인세차
(5,250+4,700)×30%=2,985

(차)법인세비용 8,127 (대)이연법인세대8,127 9)

주9) [34,590 - 7,500(배당) ] × 30% = 8,127

<참고>
2002.12.31 투자유가증권 311,100
지분법평가이익 25,440
이연법인세차 7,545
이연법인세대 16,875

2002. 12. 31. 연결조정분개

1. 회계연도중 개별재무제표에서의 회계처리 환원 분개

(차)투자유가증권 7,500 1) (대)이익잉여금 7,500

주1) 2001년도 배당금의 당기중 지급에 대한 취소분개

(차)지분법평가이익 25,440 2) (대)투자유가증권 25,440

주2) 2002년 지분법 적용 취소분개


2. 내부거래에 의한 미실현손익 제거

(차)투자유가증권 800 3) (대) 매출원가 800

주3) 전기 재고자산 하향판매와 관련한 내부미실현이익의 당기중 실현

(차) 투자유가증권 840 4) (대) 매출원가 1,600
외부주주지분 280
법인세비용 480

주4) 전기 재고자산 상향판매와 관련한 내부미실현이익의 당기중 실현
3. 투자계정과 자본계정 상계(2002. 1. 1 기준)

(차)자본금200,000 (대) 투자유가증권294,800 6)
이익잉여금137,5005) 외부주주지분89,500 7)
건물 50,000 감가상각누계액 10,000
영업권 18,800 8) 이연법인세대 12,000

주5) 연결재무제표상 2002. 1. 1 현재 이익잉여금
전년도 연결조정전 B사 이익잉여금 130,000
당기 연결조정분개에 의한 수정 (분개①) 7,500
137,500
-------

주6) 2002. 1. 1 현재 투자유가증권 잔액 : 311,100+7,500-25,440+1,640 = 294,800

주7) B사의 2002. 1. 1 자본 중 외부주주지분 해당액 : (200,000+130,000) × 25%
= 82,500
투자제거차액 관련 미조정액 중 외부주주지분 (50,000-10,000) × 25%= 10,000
투자제거차액중 이연법인세대: (50,000-10,000)×25%×30% (3,000)
외부주주지분 89,500
-------

주8) 2002. 1. 1. 현재 영업권 미상각잔액 : 23,500 × 4/5 = 8,000

4. 투자제거차액(재고자산, 건물, 영업권)에 대한 회계처리

(차)감가상각비 10,000 (대)감가상각누계액 10,000
이연법인세대 3,000 법인세비용 3,000

(차)무형자산상각비 4,700 (대)영업권 4,700

5. 외부주주지분순이익의 인식

(차)외부주주지분순이익9,780 (대) 외부주주지분9,780 9)

주9) 2002년 당기순이익에 대한 외부주주지분 : 45,000 × 25% = 11,250
연결조정분개중 당기순이익 조정사항에 대한 외부주주지분 :
투자제거차액 관련 : (-10,000+3,000) × 25% = (1,750)
내부미실현손익 관련 : (1,600-480) × 25% = 280
9,780
------

6. 지분법평가결과와 연결결과 비교

┌──────────────────┬──────────────────┐
│지분법 │연결 │
├──────────────────┼──────────────────┤
│지분법평가이익 25,440 │ B사의 당기순이익 45,000 │
│법인세비용 (5,382) │ 감가상각비 (10,000) │
│ ------ │ 무형자산상각비 (4,700) │
│ 지배회사 귀속이익 20,058 │ 하향판매 800 │
│ ------ │ 상향판매 1,600 │
│ │ 법인세비용(자회사) 2,520 │
│ │ 외부주주지분순이익 (9,780) │
│ │ ------ │
│ │ 계 25,440 │
│ │ 법인세비용 (5,382) │
│ │ ------ │
│ │ 지배회사 귀속분 20,058 │
└──────────────────┴──────────────────┘