전단계세액공제법을 채택하고 있는 현행 우리나라 부가가치세제에서 납부세액 계산구조는 다음과 같다.
위와 같은 전단계세액공제법의 원리상 우리나라 부가가치세 과세방법은 부가가치세 과세대상을 재화 또는 용역의 공급으로 규정하고 과세표준은 재화 또는 용역의 공급가액으로 한다. 이러한 공급가액은 사업자의 매출액과 유사한 개념이지만 부가가치세법상 고정자산의 공급도 재화의 공급이기 때문에 공급가액은 매출액보다는 포괄적인 개념이다.
이전 시간까지 부가가치세법 제29조 과세표준 제1항부터 제9항까지 살펴보았고 오늘은 부동산 임대용역(임대사업자)의 공급가액과 감가상각자산의 간주공급 과세표준을 살펴보도록 한다.

• 정찰대 “지난 시간에는 부가가치세 과세표준 중 특수한 경우를 살펴보면서 부동산, 즉 면세대상인 토지와 과세대상인 건물의 공급(매각) 시 부가가치세 과세표준을 구하는 방법에 대해서 살펴보았습니다. 지금부터는 부동산의 임대와 관련한 공급가액에 대해서 살펴보기로 하겠습니다. 먼저 이전 시간에도 말씀드린 것처럼 부동산의 공급 및 임대용역의 부가가치세 과세구분은 다음과 같습니다.”

주1) 국민주택의 경우에는 「조세특례제한법」 규정에 의하여 면세한다. 주2) 주택의 부수토지도 면세한다.

• 나실무 “토지의 공급은 면세, 건물의 공급은 과세지만, 국민주택은 면세라는 것이고요, 토지 또는 건물 즉 부동산의 임대는 과세지만 주택임대는 면세라는 의미네요.”
• 정찰대 “맞습니다. 그런데 부동산 임대의 경우 양상이 다음과 같이 세 가지 정도로 구분이 돼요.”

• 유대리 “법문 그대로네요.”
• 정찰대 “네, 그렇죠. 첫 번째 부동산 임대용역을 공급하면서 전세금 또는 보증금을 받았다면요, 부동산 임대업자의 수입금액(=매출액)은 월세금이지 전세금은 아니거든요. 전세금은 추후 세입자에게 돌려줘야 할 부채이죠.”
• 유대리 “그런데 현실은 월세냐 전세냐 그걸 집주인과 세입자가 선택해서 거래하는 거잖아요?”
• 정찰대 “현실이 그렇죠. 그러니까 다 월세로 받으면 그게 공급가액이니까 부가가치세를 내는데, 다 전세로 받으면 공급가액이 아니므로 부가가치세가 없죠. 그래서 부가가치세법은 간주임대료라는 개념을 규정해요. 전세금을 월세로 환산하면 얼마냐는 것이죠.”

임대료 대신 전세금으로 임대용역의 대가를 받을 경우에 부가가치세의 형평성 문제가 제기되는바 사업자가 부동산임대용역을 공급하고 전세금 또는 임대보증금을 받는 경우에는 금전 이외의 대가를 받는 것으로 보아 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 과세표준으로 한다.

• 유대리 “그렇네요. 그런데 정기예금이자율은 얼마나 되나요?”
• 정찰대 “최근 고시된 내용으로 보자면 2020년 3월 13일 이후 폐업자 및 계속사업자는 연 1.8%이고, 그 이전에는 2.1%였죠.”
• 유대리 “보증금이 1억원이면 연 1.8백만원이 연 간주임대료인가요?”
• 정찰대 “그래요. 그게 얼마 안 되죠? 월세로 15만원으로 치는 거니까요.”
• 유대리 “‘보증금 1억 낼래? 월세 15만원 낼래?’ 하면 당연히 월세로 낼래요. 실제 월세는 그것보다 훨씬 비싸니까요.”
• 정찰대 “맞아요. 그래서 보증금 전세금으로 임대하면 부가가치세는 생각보다 적어요. 그 다음은 과세되는 부동산임대용역과 면세되는 주택임대용역을 함께 공급하여 그 임대구분과 임대료 등의 구분이 불분명한 경우입니다.”
• 나실무 “이 말이 무슨 말인가요?”
• 정찰대 “주택임대용역이 면세라서 과세되는 부동산임대용역과 함께 임대하면서 월세나 보증금을 함께 받으면 과세공급가액과 면세공급가액을 안분해야 하잖아요. 우리가 면세 공부할 때 다음 내용을 살펴봤었죠.”

예전에 면세 강의할 때로 돌아가 보자.

• 정찰대 “일단 주택과 부수토지 임대에 대해 좀 더 살펴보고 답변드리겠습니다. 면세되는 주택에는 규모의 제한은 없고, 부수토지는 상시 주거용(사업을 위한 주거용의 경우를 제외)으로 사용하는 건물과 이에 부수되는 토지로서 주택의 연면적과 건물정착면적의 5배(도시지역 밖 10배) 중 넓은 면적을 초과하지 아니하는 것의 임대를 말하며 이를 초과하는 부분은 토지의 임대로 본다. 이 경우 주택의 연면적에는 지하층의 면적과 지상층의 주차용으로 사용되는 면적 및 주민공동시설의 면적을 제외합니다.”
• 나실무 “지방에 소재하는 주택이라면 모를까 수도권 지역에 주택 연면적에 5배를 초과하는 토지라니 실제는 많이 없을 것 같습니다.”
• 정찰대 “그런 것도 같습니다. 그리고 면세되는 주택임대와 과세되는 상가임대를 동시에 하는 경우에는 다음에 의해서 판단합니다.”

• 수강생 “아흐, 너무 복잡하네요.”
• 정찰대 “복잡할 수는 있는데 다음과 같은 표로 정리해 보면 어떨까요?”

• 유대리 “그런데요, 주택과 상가를 같이 임대한다는 것이 임대인이 그렇게 한다는 건가요? 아니면 임차인이 그렇게 한다는 건가요?”
• 정찰대 “좋은 질문입니다. 주택임대와 상가임대를 겸용한다는 것은 임차인을 기준으로 판단하는 것입니다. 예를 들자면 방이 딸린 가게를 임대하는 경우라고 볼 수 있죠. 반면에 주택은 임차인 1에게 임대하고, 상가는 임차인 2에게 임대하면 겸용이 아닙니다. 주택임대는 면세, 상가임대는 과세이죠. 그래서 부가가치세 기본통칙에서는 ‘부동산을 2인 이상의 임차인에게 임대한 경우에는 임차인별로 면세 여부를 판단한다(부통 12－34－1)’라고 규정하고 있는 것입니다.”
• 유대리 “요즘에도 방이 딸린 가게를 임대하는 경우가 많나요?”
• 정찰대 “그게 근린생활시설이라고 해서 주택과 상가가 같이 있는 부동산을 임대하는 경우가 있긴 한데, 사실상 1개의 부동산을 통째로 1인 임차인에게 빌려주는 식은 아니고 주택 따로, 상가 따로 임대하니 실무상은 겸용주택 임대가 흔한 편이 아닙니다.”
• 수강생 “그러면 괜스레 말만 어려운 규정이네요.”
• 정찰대 “맞습니다.”

다시 돌아와서 괜스레 말만 어려운 규정의 겸용주택 임대 시 과세표준에 대해 살펴보자. 실제 실무에서는 거의 없지만, 과세되는 부동산임대용역과 면세되는 주택임대용역을 함께 공급하여 그 임대구분과 임대료 등의 구분이 불분명한 경우에는 다음의 산식을 순차로 적용하여 과세표준을 계산한다.

• 유대리 “겸용주택 임대 시 과세표준 계산은 정말 어렵네요.”
• 정찰대 “그런데 실제는 그렇지 않아요. 방 딸린 가게를 임대한다면 아마 대개 간이과세자 수준일 것이고 납부의무 면제자일 가능성이 커서 실제 저렇게 계산하는 일은 없다고 보셔도 될 것 같아요. 그런 상황이 발생하면 계산은 하겠지만요.”
• 나실무 “그럼 계산사례를 보여주실 수 있나요?”
• 정찰대 “못할 것도 없죠. 예전에 만들어놨던 사례를 볼까요?”

⑴ 임대료와 간주임대료
＝ (2,000,000 × 3) + (146,000,000 × 9% × (90/365)) ＝ 9,240,000
⑵ 건물분 과세표준
＝ 9,240,000 × (77,000,000/231,000,000) × (20평/40평) ＝1,540,000
⑶ 토지분 과세표준
＝ 9,240,000 × (154,000,000/231,000,000) × (30평/40평) ＝ 4,620,000
⑷ 과세표준 합계액
＝ 1,540,000 + 4,620,000 ＝ 6,160,000

• 나실무 “에구 월세 200만원에 예정신고 부가가치세는 60만원 나오는 거네요. 그런데 정기예금이자율이 9%라니요?”
• 정찰대 “진짜 오래전에 만들어둔 사례예요. 지금은 2%가 안 되니 간주임대료가 사례의 1/4이나 되겠네요.”
• 나실무 “사례가 법인이라서 그렇지 개인임대업자였으면 간이과세 수준이네요.”
• 정찰대 “맞습니다. 아무튼 부동산임대업자의 과세표준 산정방법으로 사업자가 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 부동산 임대용역을 공급하고 그 대가를 선불 또는 후불로 받는 경우입니다.”
• 유대리 “먼저 주는 걸 선세금이라고 하지 않나요?”
• 정찰대 “선세금(先貰金)이란 용어는 소득세법 시행령에 나오는데요, 선수임대료라고 생각하시면 됩니다. 미리 임대료를 다 받으면 부가가치세 신고 때는 어떻게 될까요?”

사업자가 둘 이상의 과세기간에 걸쳐 부동산 임대용역을 공급하고 그 대가를 선불이나 후불로 받는 경우에는 해당 금액을 계약기간의 개월 수로 나눈 금액의 각 과세대상기간의 합계액을 공급가액으로 한다. 이 경우 월수의 계산에 관하여는 당해 계약기간의 개시일이 속하는 달이 1월 미만인 경우는 1월로 하고 당해 계약기간의 종료일이 속하는 달이 1월 미만인 경우에는 이를 산입하지 아니한다.

• 유대리 “미리 받은 것이지만 계약기간의 월 수로 나눠서 부가가치세를 내라는 의미네요.”
• 정찰대 “빙고~, 이제 마지막 감가상각자산의 간주공급 시 과세표준에 대해 살펴볼게요.”
• 유대리 “앞서 재화의 간주공급 시 과세표준에 대해서 살펴봤는데요.”

• 정찰대 “앞서 설명드린 것은 일반적인 재화의 간주공급의 과세표준이고 이것은 감가상각자산의 간주공급 시 과세표준입니다.”
• 수강생 “그건 뭔가요?”

재화의 간주공급 시 공급가액의 계산은 시가 규정을 준용한다. 다만, 판매목적 타사업장 반출에 의하여 공급으로 보는 경우에는 다음의 금액을 공급가액으로 한다.


그런데 과세사업에 공한 재화가 감가상각자산으로 간주공급에 해당하는 경우에는 다음의 산식에 의하여 계산한 금액을 공급가액으로 본다.

재화의 취득가액은 매입세액을 공제받은 해당 재화의 가액으로 하며 상각률은 건물 또는 구축물의 경우 5%, 기타의 감가상각자산인 경우 25%를 적용한다.
경과된 과세기간의 수를 계산할 때 과세기간의 개시일 후에 감가상각자산을 취득하거나 해당 재화가 공급된 것으로 보게 되는 경우에는 그 과세기간의 개시일에 해당 재화를 취득하거나 해당 재화가 공급된 것으로 본다.
그리고 과세사업에 공한 감가상각자산을 면세사업에 일부 사용하는 경우에는 다음의 산식에 의하여 계산한 금액을 과세표준으로 한다.

• 유대리 “이거야말로 예제가 필요해요ㅠㅠ”
• 정찰대 “그럼 간단한 예제를 보죠.”

• 공급가액
＝ 50,000,000원 × (1 － 25% × 3) × ( 3억원 / 5억원) ＝ 7,500,000원

• 유대리 “매입가액을 가지고서 경과 과세기간을 고려하여 상각한 뒤, 간주시가를 계산하고 거기에 면세일부전용이니까 면세공급가액 비율만큼 곱해서 산출하는군요.”
• 정찰대 “역시 우등생입니다. 다음에는 세금계산서로 시작하겠습니다!”