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신탁재산에 대한 최근 지방세 쟁점에 대한 고찰

BY 박광현    2020.10.01
조회 180
신탁재산 취득 시 신탁보수의 취득세 과세표준 포함 여부
현행 해석
취득세 과세표준이 되는 “취득가격”에는 과세대상물건의 취득 시기 이전에 지급원인이 발생 또는 확정된 것으로서 당해 물건 자체의 가격(직접비용)은 물론 그 이외에 실제로 당해 물건 자체의 가격으로 지급되었다고 볼 수 있거나(취득자금이자, 설계비 등) 그에 준하는 취득절차비용(소개수수료, 준공검사비용 등)도 간접비용으로서 이에 포함된다(지령 §18 ①). 일반적으로 (분양형) 토지신탁 계약은 개발업무보수(공사비의 일정 비율), 분양보수(분양수입금액의 일정비율)를 구분하여 보수를 지급하고 있는데, 이 경우 개발업무보수, 분양보수 등 신탁보수가 취득가격에 포함되는지가 문제가 될 수 있다.
종전 행정해석에서는 분양판매관련 보수를 포함하여 개발신탁보수비용1)은 건축물 취득을 위해 지급한 직ㆍ간접적인 부대비용과 같으므로 취득세 과세표준에 포함한 것은 타당하다고 판단하였다(행심2006-5, 2006.1.23.). 1) 다만 이 사례에서는 분양관련 비용이 별도로 구분되어 있지 않고 개발신탁전체 보수비용 24억원이 토지신탁 건설원가명세서에 기장되어 있었다는 점을 고려할 필요가 있다.
「신탁법」에서 신탁이라 함은 위탁자와 수탁자가 특별한 신임관계에 기하여 위탁자가 특정의 재산권을 수탁자에게 이전하거나 기타의 처분을 하고 수탁자로 하여금 수익자의 이익을 위하여 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산권을 관리, 처분하게 하는 법률관계를 말한다고 정의하고 있고, 또한, 2002.7. 수탁자인 청구인과 위탁자 겸 수익자인 ○○산업(주)가 체결한 분양형 토지신탁계약서에서 그 제1조에서 신탁된 토지와 그 지상 신축건축물을 신탁의 목적으로 하고 있는 점 및 그 제8조에서 수탁자가 신탁부동산에 대하여 적정한 분양금액 및 조건으로 분양할 수 있도록 되어 있는 점 및 그 제22조의 신탁보수는 신탁사무처리에 제공한 용역의 대가라고 하고 있는 점, 그리고 그 특약사항 제4조에서 청구인은 위탁자로부터 공사발주에 관한 행위 및 광고홍보에 관한 행위 및 분양가격결정/신탁재산 처분에 관한 일체의 행위 및 기타 신탁사업진행상 발생되는 일체의 행위에 대한 업무를 포괄적으로 위임받아 관리운용한다고 되어 있는 점 및 청구인의 법인장부의 토지신탁 건설원가명세서에서 24억원이 기장된 사실 등을 종합하여 볼 때, 이러한 개발신탁보수비용은 수탁자가 건축물을 신축공사에서 분양판매까지의 전체과정을 신탁처리하는 데에 제공한 용역의 대가로서 이 사건 건축물을 취득하기 위하여 지급한 직ㆍ간접적인 부대비용과 같다고 보겠으므로 처분청에서 취득세과세표준으로 삼은 것은 잘못이 없다고 하겠다(행심2006-5, 2006.1.23.).
한편, 조세심판원은 신탁보수 중 분양과 관련된 보수는 자금관리 및 분양 업무와 관련된 비용으로 이 건 건축물 자체의 가격에 해당한다고 보기 어렵다고 판시하고 있다(조심2015지826, 2016.4.6.).
신탁보수 중 분양과 관련된 보수(이하 ‘분양보수’)에 대하여 살피건대, 주택의 분양을 위한 비용은 그 본질이 판매비용으로서 건축물의 취득가격에 산입할 수 있는 건축물 자체의 가격은 물론 건축물 자체의 가격으로 지급되었다고 볼 수 있거나 그에 준하는 취득절차비용 등 간접비용에도 해당하지 아니하므로, 분양보수가 이 건 건축물의 건축에 관한 비용이 아닌 분양에 관한 비용이라고 본다면 이 건 건축물의 취득세 과세표준으로 삼을 수 없다 할 것인바, 이 건 신탁은 청구법인이 토지를 수탁하여 건설부터 분양까지 전반적인 신탁업무를 수행하는 토지분양신탁으로 이 건 신탁에 분양업무를 포함하지 않았다면 분양보수는 발생하지 않을 비용이지만 청구법인이 분양정책 수립 및 분양심의 등의 분양 관련 업무 수행을 전제로 분양보수가 산정되고 발생한 점으로 보아 분양보수는 이 건 건축물의 분양비용으로 볼 수 있는 점, 청구법인이 위탁자와 체결한 신탁계약서에서 기본보수를 건설기준보수와 분양기준보수(분양보수)로 구분하여 산정하였고 사실상 위탁자의 지급수수료 계정에서 청구법인에게 신탁보수를 건설보수와 분양보수(분양보수)로 지급하는 등 그 구분이 명확한 점, 2010.6.28. 체결한 토지신탁사업약정서에서 분양광고, 분양방법 및 분양에 따른 분양수입금 등의 자금수납 및 관리 등은 청구법인이 주관한다고 되어 있는 점으로 보아 분양보수는 신탁업무(건설 및 분양)를 수행함에 있어 분양의 기본방향을 정하고 구체적인 분양대행 등을 주관(분양대행계약 체결 등)하는 업무 등에 지급하는 보수로 분양대행사를 선정하여 그 실적에 따라 지급하는 분양대행수수료와 구분되므로 처분청의 주장과 같이 분양대행수수료를 지급하였다 하여 해당 분양대행수수료만을 분양보수로 보기 어려운 점 등에 비추어 분양보수는 이 건 건축물의 분양을 위한 판매비용으로 보는 것이 타당하므로 이 건 건축물의 취득세 등의 과세표준에 포함된다고 보기 어렵다고 판단된다(조심2015지826, 2016.4.6.).
대법원도 신탁보수가 이 사건 토지 및 건축물을 신탁받아 보전ㆍ관리하고, 분양수입금 등 사업자금을 관리ㆍ집행하며, 분양현황을 관리하는 등의 업무에 대한 대가이므로 취득세 과세표준에서 제외하는 것이 정당하다고 판단한 바 있었다(대법원 2009두22034, 2011.1.13.). 이 대법원 판례에 따르면 신탁보수가 개발업무보수와 분양보수로 구분되어 있었는지는 명확하지 아니하나, 신탁보수를 취득세 과세표준에서 제외하는 것으로 판시하고 있다는 사실이다.
① 이 사건 대리사무계약 및 신탁계약에 따른 대리사무보수와 신탁보수는 이 사건 토지 및 건축물을 신탁받아 보전ㆍ관리하고, 분양수입금 등 사업자금을 관리ㆍ집행하며, 분양현황을 관리하는 등의 업무에 대한 대가이므로, 이 사건 건축물의 건축에 관한 비용이라기보다는 그 분양에 관한 비용이라고 봄이 상당하고, ② 이 사건 컨설팅계약에 의하여 더00이 도급받은 업무는 이 사건 건축물의 건축 자체에 관련된 용역이라기보다는 이 사건 사업 자체의 타당성 여부에 관한 컨설팅 용역이라고 보아야 하므로, 컨설팅 용역비가 이 사건 건축물의 건축을 위한 직ㆍ간접비용 또는 그 취득을 위한 비용에 포함된다고 보기는 어렵다는 이유로, 피고가 대리사무보수, 신탁보수 및 컨설팅 용역비를 이 사건 건축물의 취득가격에 포함시켜 취득세 등을 부과한 이 사건 처분은 위법하다고 판단하였다(대법원 2009두22034, 2011.1.13.).
쟁점
신용등급이 낮은 중소기업은 외부에서 자금조달하여 사업을 진행하여야 하는데, 채권자인 금융기관 등의 자금관리 통제요구 조건을 받아들일 수밖에 없으므로 신탁에 의하여 사업을 진행하여야 하는 구도로 되어 있다. 그리고 수분양자의 재산권을 제3채무자로부터 보호, 금융권의 금융채권 회수 확실성 확보 및 사업자의 목적사업의 자금사용을 통제하여 사업성 안전 확보하기 위함이 신탁계약의 주된 목적이라 할 수 있다. 개발업무보수가 건축공사의 공정에 따른 공사비 등 제반비용을 자금관리계좌에서 지급, 사업과 관련한 대출금 사업자금의 관리 및 집행의 업무를 수행하면서 받는 보수액으로, 개발업무보수가 공사비 기준으로 산정되는 것은 맞으나 신탁회사가 공사비 지급에 대한 관리 통제를 하고 있을 뿐 공사와 관련한 어떠한 용역을 제공한 적이 없다는 점에서 엄밀히 말하면 개발업무보수도 수분양자를 위한 비용이지 이를 공사비의 직ㆍ간접비용으로 보는 것은 무리가 있는 것으로 해석할 수 있다는 점에서 논란의 쟁점이 되고 있다. 한편, 공사비 자금을 조달하는 데 소요되는 수수료 성격이라면 이는 대출수수료2)로 보아 과세표준에 포함하는 것으로 해석할 수도 있다. 2) 기업회계기준서 제7호 문단 4에서는 “차입과 직접 관련하여 발생한 수수료”는 금융비용자본화 대상인 금융비용 즉 이자비용으로 보아 건설 관련 자금과 운영자금 등에 배부하고 있다. 일반기업회계기준 제6장 “금융자산ㆍ금융부채” 실무지침 실6.148에서도 “채무 발생시점의 유효이자율은 채무 발생시점의 계약상 이자율에 대출수수료, 할증액 또는 할인액 등을 고려하여 조정된 이자율을 말한다”라고 규정되어 있다는 점에서 기업회계에서는 대출수수료를 이자비용으로 해석하고 있다는 것이다. 따라서 대출수수료도 법인세법 및 기업회계기준과 일치시켜서 건설자금이자 산정 시 이자비용처럼 금융비용으로 보아 건설관련 자금과 운영자금 등에 배부되도록 유권해석을 변경하여야 할 것이다.
최근 대법원 판결
상기 조세심판원 결정례와 대법원 판례에도 불구하고 과세관청은 신탁보수는 취득세 과세표준에 포함하여 부과하고 있는 실정이다. 납세자는 이러한 과세관청의 부과에 대하여 신탁수수료는 부동산 신축ㆍ분양사업과 관련된 자금관리를 신탁받은 데에 따른 대가로 취득한 것으로 부동산 취득과는 무관한 비용이므로 부동산의 취득가격에 포함시킨 것은 위법하다라고 주장한 것에 대하여, 대법원에서는 “원고는 이 사건 아파트를 취득한 자로서 그에 따른 취득세 등의 부과대상자인데, 이 사건 신탁수수료는 원고 본인이 이 사건 사업약정에 따라 한백종합건설로부터 지급받은 것임은 앞서 인정한 바와 같다. 따라서 이 사건 신탁수수료는 이 사건 아파트를 취득한 자로서 그 취득세의 부과대상자인 원고가 거래 상대방 또는 제3자에게 지급한 비용이라고 할 수 없으므로, 이 사건 신탁수수료가 이 사건 아파트를 취득하기 위한 비용인지 여부와 무관하게 그 취득세의 과세표준에는 포함될 수 없다(대법원 2020두32937, 2020.5.14. 심불, 광주고등법원(전주)2019누1611, 2020.1.8.)”라고 판시하고 있다.
종전 대법원 판례에서는 “신탁보수가 이 사건 토지 및 건축물을 신탁받아 보전ㆍ관리하고, 분양수입금 등 사업자금을 관리ㆍ집행하며, 분양현황을 관리하는 등의 업무에 대한 대가이므로 취득세 과세표준에서 제외하는 것이 정당하다(대법원 2009두22034, 2011.1.13.)”라고 판시하였으나, 최근 대법원은 신탁회사가 취득자로 취득세 납세의무자가 되는 것으로, 자기 매출(신탁보수)을 자기 비용으로 처리하는 것은 타당하지 않다는 점을 강조한 것이라 판단된다.
실무 적용
최근 대법원 판례의 취지에 따르면 신탁회사가 취득자가 되지 아니하면서 위탁자가 신탁보수를 지급하는 경우에는 과세표준에 포함되어야 하는지 여전히 쟁점이 될 수 있다. 이 경우 개발업무보수가 해석 등에 따라 과세표준에 포함하여 신고납부하여야 할 것이나, 수분양자를 위한 비용으로서 개발업무보수가 공사비 기준으로 산정되는 것은 맞으나 신탁회사가 공사비 지급에 대한 관리통제를 하고 있을 뿐 공사와 관련한 어떠한 용역을 제공한 적이 없다는 점에서 공사비의 직ㆍ간접비용으로 보는 것은 무리가 있다고 볼 수 있어서 과세표준에서 제외되는 것이 더 타당하다고 판단된다.3) 그런데 이러한 사례가 거의 없을 것으로 보인다.
신탁보수가 신탁회사가 취득세 납세의무자인 경우에는 과세표준에 포함될 수 없다는 것은 큰 의미가 있으며, 신탁보수를 취득세 과세표준에 포함하여 신고하였거나 부과된 경우 경정청구 등 불복이 제기될 것으로 판단된다. 3) 신탁회사가 취득세 납세의무자가 아닌 경우로 신탁보수가 과세표준에 포함되는 것으로 본다고 하더라도 개발보수와 분양보수 구분이 안 되는 경우에는 하기 판례의 취지에 따르면 신탁보수 전체를 과세표준에 포함되지 아니한 것이라는 주장도 있을 수 있을 것이다.
감정인은 현재 이 사건 백화점에 설치되어 있는 시설물 중 어느 부분이 이 사건 공사에 의하여 설치된 것인지를 특정하지 못하고 이 사건 공사의 세부내용 또한 확인하지 못한 상태에서, 용이하게 분리, 철거할 수 있는 동산(집기비품 등) 등을 제외한 나머지 시설물을 이 사건 부동산의 효용가치를 증대시키는 것으로 평가한 사실 또한 인정된다. 이와 같은 사실에 비추어 보면, 제1심 감정결과에 기초하여 이 사건 부동산의 주체구조부와 일체를 이루어 건축물 자체의 효용가치 증대에 기여하는 시설물을 특정하는 것은 타당하지 않다. (중간 생략) 피고는 이 법원에서 위와 같은 원고의 과세표준 계산을 받아들일 수 없다는 뜻을 표시하였고 달리 객관적인 과세표준과 정당한 세액을 뒷받침할 수 있는 충분한 자료를 제출하지 못하였으므로, 위 법리에 의하여 이 사건 처분은 전부 취소되어야 함[대법원 2020두36908, 2020.6.25. 심불, 서울고등법원 2020.2.19. 선고 (춘천)2019누595 판결 참조].
신탁 부동산 등에 대한 취득세 감면
사업시행자 감면
「지방세특례제한법」은 관광단지, 산업단지 등 개발사업 시행자가 사업을 시행하기 위하여 취득하는 부동산에 대해서는 취득세를 일부 감면해주고 있다(지특법 §54, §78). 이 경우 감면 주체인 개발사업 시행자가 대상 부동산을 직접 취득하지 아니하고 신탁을 통해 수탁자가 부동산을 취득하는 경우 수탁자에게도 감면이 적용되는지가 쟁점이 되어 왔었다. 이에 대해 조세심판원은 건축 중에 신탁하여 수탁자가 설립승인을 받은 경우에도 수탁자가 사업시행자 명의와 사업부지 소유권 및 건축주 명의를 위탁자로부터 수탁자로 변경한 경우에는 수탁자가 감면요건을 충족하게 되므로 감면을 적용받을 수 있다고 판시한 바 있다. 다만, 위탁자나 수탁자가 지방세 감면대상 설립자 요건을 충족하지 못한 시점에 부동산을 취득하게 되면 감면이 적용되지 아니하는 것으로 판단하고 있다.
• 청구법인은 쟁점토지를 취득하기 전인 2016.12.29. 주식회사 ○○○신탁과 신탁계약을 체결하고 2017.1.12. 사업시행자를 변경하여 사업시행자의 지위가 아닌 상태에서 2018.6.28. 쟁점토지를 취득한 점 등에 비추어 청구법인이 쟁점토지를 취득할 당시에 지식산업센터를 설립하는 자에 해당하지 아니하여 취득세 등의 감면요건을 충족한 것으로 볼 수 없으므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨(조심2018지3493, 2019.6.28.). • 아파트형 공장의 건축허가는 위탁자가 받았으나 곧이어 관리형토지신탁계약을 체결하여 사업시행자 명의와 사업부지 소유권 및 건축주 명의를 청구법인으로 변경하였고, 처분청이 산집법 제28조의 4에 따라 설립자에게 처분하는 입주자모집공고안을 청구법인에게 승인하였고 이에 청구법인의 명의로 제1차 수분양자에게 분양을 실시한 점, 같은 조 제3항에서 설립 완료신고를 받은 시장 등이나 관리기관은 아파트형 공장 대장에 등록하도록 한 점에서 청구법인이 사용승인 받은 후 설립완료 신고를 받은 것은 그 설립완료 신고를 받은 시점에서 설립자의 지위를 인정받았다기보다는 설립완료 신고를 수리하기 위해 당초 신청자와 변경신고자를 일치시켜 추인받았다고 보는 것이 상당하다는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인은 쟁점아파트형공장의 설립자가 아니므로 도세 감면조례를 적용할 수 없다고 보아 취득세 등을 부과한 이 건 처분은 잘못이 있음(조심2015지0723, 2015.6.30.).
최근 대법원에서는 일괄적으로 위탁자가 사업시행자인 신탁 부동산에 대한 감면요건 충족 여부 판단에 대하여 「지방세특례제한법」 제54조 ‘관광단지개발 사업시행자’가 ‘관광단지개발사업을 시행하기 위하여 취득하는 부동산’ 감면규정과 관련하여 문리해석상 그 부동산 취득자가 ‘관광단지개발 사업시행자’이어야만 할 것인데, 부동산의 신탁에 있어서 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되고 위탁자와의 내부관계에 있어서 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것도 아니므로(대법원 2005.7.28. 선고 2004두8767 판결 등 참조), 원고가 ○○리조트로부터 이 사건 각 토지를 신탁받아 그 소유권이전등기까지 마친 이상 이 사건 각 토지의 소유권은 대내외적으로 수탁자인 원고에게 완전히 이전되었다고 할 것이고, 비록 원고가 직접 이 사건 각 토지의 지목을 변경하는 행위를 한 것은 아니라고 하더라도 ○○리조트의 이 사건 지목변경 행위는 소유자인 원고가 ○○리조트로 하여금 이 사건 각 토지를 관리하게 한 데 따른 것으로서 위와 같이 사실상 지목이 변경된 이 사건 각 토지의 소유권 역시 원고에게 있는 것이라 할 것이어서, 위 지목변경으로 인한 토지의 가액증가에 대한 간주취득자 역시 원고라고 보아야 하는 점에 비추어 보면, 수탁자이자 납세의무자인 원고가 관광단지개발 사업시행자인 경우에만 이 사건 특례규정이 적용된다고 봄이 상당하다고 판시하였고4), 「지방세특례제한법」 제78조 산업단지개발사업의 시행자가 취득하는 부동산 감면에 대한 재산세 분리과세 및 감면요건 충족 여부도 동일한 취지에서 사업토지의 재산세 납세의무자인 원고(수탁자)가 ‘산업입지 및 개발에 관한 법률’상 산업단지조성사업의 시행자가 아니어서 이 사건 사업토지는 이 사건 분리과세조항이 정하는 분리과세대상에 해당하지 아니하고, 감면조항도 적용되지 아니한다고 판단하였다.5)6)
결론적으로 수탁자는 사업시행자가 되어야 사업시행에 따른 감면규정을 적용받기 때문에 위탁자가 사업시행자로 그대로 있는 상태에서는 감면이 적용되지 않는다. 실무적으로 신탁으로 인하여 감면요건을 충족하지 못해 감면을 적용받지 못하는 사례가 종종 발생하고 있으므로 신탁 시 주의를 요한다. 4) 대법원 2019.10.31. 선고 2016두42487 판결. 5) 대법원 2019.10.31. 선고 2016두50754 판결, 2019.10.31. 선고 2016두52248 판결. 6) 신탁법 에 의한 신탁으로 수탁자에게 소유권이 이전된 토지에 대하여 구 지방세특례제한법 (2015.12.29. 법률 제13637호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제73조 제1항(이하 ‘이 사건 감면규정’이라 한다)이 적용되는지 여부는 취득세 납세의무자인 수탁자를 기준으로 판단하여야 함(대법원 2020.6.11. 선고 2017두61508 판결).
신탁재산의 분리과세대상 토지 해당 여부
금전신탁으로 매수한 토지
「주택법」에 따라 주택건설사업자 등록을 한 주택건설사업자(같은 법 제11조에 따른 주택조합 및 고용자인 사업주체와 「도시 및 주거환경정비법」 제7조부터 제9조까지의 규정에 따른 사업시행자 포함)가 주택을 건설하기 위하여 같은 법에 따른 사업계획의 승인을 받은 토지로서 주택건설사업에 제공되고 있는 토지는 분리과세대상이 된다. 다만 「주택법」 제2조 제11호에 따른 지역주택조합ㆍ직장주택조합이 조합원들부터 신탁받은 금전으로 매수하여 소유하고 있는 토지는 사업계획의 승인을 받기 전이라도 분리과세대상이 된다.
지역주택조합이 조합 명의로 소유권이전등기를 마쳤지만, 토지의 등기부상 등기목적란에 ‘신탁재산처분에 의한 신탁’, 권리자 및 기타 사항 중 횡선으로 구획된 곳에 신탁원부의 각 번호가 기재되어 있지 않다면 신탁등기가 마쳐지지 않았다고 할 수 있다. 이 경우 「신탁법」에 따른 신탁재산에 해당되지 않아 분리과세가 적용되지 아니하는지 여부가 문제가 될 수 있다.
이에 대해 대법원 판례(대법원 2012두26852, 2014.11.27.) 취지를 보면 “「신탁법」에 따른 신탁등기가 마쳐지지 아니한”이라는 내용이 없으므로 신탁등기가 되지 아니한 “「신탁법」상 신탁재산”도 분리과세를 적용받을 수 있을 것으로 판단된다. 한편, 조세심판원은 조합원이 납부한 금전 등으로 쟁점토지를 취득하고 주택을 건설하기 위하여 사업계획 승인을 추진하고 있는 점, 쟁점토지는 ○○○(지역주택조합)이 조합원이 납부한 금전으로 매수한 「신탁법」에 따른 신탁재산으로 사업계획의 승인을 받기 전의 토지에 해당하고 이를 청구법인(신탁회사)에게 재신탁하였다 하여 달리 볼 것은 아니라고 하면서 분리과세 대상토지로 보는 것이 타당하다고 판단하고 있다(조심2018지0287, 2018.12.11.).
주택건설사업자가 주택을 건설하기 위하여 사업계획의 승인을 받아 주택건설사업에 제공되는 토지를 분리과세대상 토지로 규정하고 있고 괄호에서 분리과세대상 토지에 「주택법」 제2조 제11호에 따른 지역주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 「신탁법」에 따른 신탁재산의 경우에는 사업계획의 승인을 받기 전의 토지를 포함한다고 규정하고 있어, 이는 주택건설사업자가 주택건설사업을 보다 효율적으로 수행할 수 있도록 하기 위하여 주택건설사업에 사용되는 토지를 저율의 분리과세함으로써 조세부담을 경감하여 주고, 지역주택조합의 경우에는 사업계획승인 이전에 취득하는 토지에 대해서도 저율의 분리과세를 적용하도록 규정함에 따라 지역주택조합을 통한 주택공급의 활성화에도 그 입법취지가 있다. ○○○은 조합원이 납부한 금전 등으로 쟁점토지를 취득하고 주택을 건설하기 위하여 사업계획 승인을 추진하고 있는 점, 쟁점토지는 ○○○이 조합원이 납부한 금전으로 매수한 「신탁법」에 따른 신탁재산으로 사업계획의 승인을 받기 전의 토지에 해당하고 이를 청구법인에게 재신탁하였다 하여 달리 볼 것은 아닌 점, ○○○이 청구법인에게 쟁점토지를 신탁한 것은 위탁자가 부담하는 채무 내지 책임의 이행을 보장하기 위하여 수탁자를 통해 신탁부동산의 소유권 및 담보가치를 보전하고 위탁자의 채무불이행 시 환가 정산하는 데 그 목적이 있는 점 등에 비추어, 쟁점토지는 「지방세법 시행령」 제102조 제5항 제7호의 요건을 충족하여 분리과세대상으로 보는 것이 타당하므로 처분청은 쟁점토지를 분리과세대상으로 구분하여 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단됨(조심2018지0287, 2018.12.11.).
사업시행자 분리과세 여부 – 조심 결정사례 변경
사업시행자가 소유하고 있는 토지에 대해 분리과세를 적용받기 위해서는 ① 산업입지법에 따른 사업시행자로 지정을 받은 자가 소유하고 있는 토지이어야 하고, ② 산업단지개발실시계획의 승인을 받아야 하며, ③ 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지여야 한다. 이 경우 사업시행자가 당초 취득한 부동산을 신탁한 경우 사업시행자로 지정받지 않은 수탁자에게도 분리과세가 적용되는지가 문제가 된다. 이에 대해 과세관청은 과세기준일 현재 사업시행자로 지정을 받지 않은 이상, 사업시행자가 소유하고 있는 토지로 볼 수 없어 분리과세를 적용할 수 없고 종합부동산세가 부과될 수 있다고 해석하고 있다(지방세운영과-381, 2014.12.24.).
• 2013.11.15. ㈜△△자산신탁과 신탁계약 체결 및 신탁등기를 완료하였고, 신탁계약을 체결한 ㈜△△자산신탁은 과세기준일 현재 사업시행자 지정을 받지 않은 상태이며, 대법원에서는 부동산을 신탁하여 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 그 소유권은 대내외적으로 수탁자에게 완전히 이전되고, 위탁자와의 내부관계에서조차 위탁자에게 유보되어 있는 것이 아니라고 판시(대법원 2012.5.10. 2010두26223 판결 참조)하고 있어, 토지의 소유권은 ㈜△△자산신탁에 있고, ㈜△△자산신탁은 과세기준일 현재 사업시행자로 지정을 받지 않은 이상, 사업시행자가 소유하고 있는 토지로 볼 수 없으므로 분리과세대상으로 보기 어렵다고 판단됨(지방세운영과-381, 2014.12.24.). • 쟁점 부동산의 소유자인 ㈜○○○는 2008.8.8. 사업시행자 지정 및 개발계획 승인을 받은 후 2013.11.15. ㈜△△자산신탁과 신탁계약 체결 및 신탁등기를 완료하였고, 신탁계약을 체결한 ㈜△△자산신탁은 과세기준일 현재 사업시행자 지정을 받지 않은 상태이며, 대법원에서는 부동산을 신탁하여 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 그 소유권은 대내외적으로 수탁자에게 완전히 이전되고, 위탁자와의 내부관계에서조차 위탁자에게 유보되어 있는 것이 아니라고 판시(대법원 2012.5.10. 2010두26223 판결 참조)하고 있어, 토지의 소유권은 ㈜△△자산신탁에 있고, ㈜△△자산신탁은 과세기준일 현재 사업시행자로 지정을 받지 않은 이상, 사업시행자가 소유하고 있는 토지로 볼 수 없으므로 분리과세대상으로 보기 어렵다고 판단됨(지방세운영과-381, 2014.12.24.).
조세심판원은 종합부동산세 부과 여부(재산세 분리과세 적용 시 종합부동산세가 적용되지 아니함)에 대해 위탁자인 시행법인이 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 과세기준일 현재 신탁회사에 신탁한 토지에 위탁자인 시행법인이 산업단지조성공사를 시행하고 있는 경우라도 재산세 분리과세 적용대상이라고 판단한 바 있었으나(조심2017서1182, 2017.11.3.), 최근 다시 재산세 분리과세 적용 요건을 충족하지 못하므로 종합합산과세 대상이라고 입장을 취하여 과거 입장을 변경하였다(조심2019서0298, 2019.4.8.). 대법원도 최근 재산세 분리과세 적용 여부에 대한 판결에서 변경된 조세심판원 입장(재산세 분리과세 적용 요건을 충족하지 아니하여 종합부동산세 대상이 됨)과 같은 취지로 판시하고 있다(2019.10.31. 선고 2016두50754 판결).
• 「지방세법 시행령」 제102조 제5항 제18호에서 「산업입지 및 개발에 관한 법률」 제16조에 따른 산업단지개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지로서 같은 법에 따른 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지를 분리과세대상으로 규정하고 있는바, 쟁점토지가 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지라 하더라도 2015년도 종합부동산세 과세기준일 현재 OOO의 사업시행자는 OOO이고, 쟁점토지의 소유권자는 청구법인이어서 쟁점토지는 ‘분리과세대상’ 요건인 사업시행자가 소유하고 있는 토지가 아닌 점, 청구법인은 담보신탁에 따른 수탁자에 불과하여 관리형토지신탁 등과 같이 사업시행자의 권리ㆍ의무를 포괄적으로 승계할 수 있는 시행자로서의 지위를 갖기도 어려운 점, 더욱이 재산세 부과권자인 OOO 시장은 쟁점토지가 재산세 종합합산과세대상에 해당된다고 보아 재산세를 과세한 점 등에 비추어 볼 때, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단됨(조심2019서0298, 2019.4.8.). • 일반적으로 조세감면에 관한 규정은 해당 조세의 납세의무자에게 적용되는 것을 전제로 하는 점, 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세 공평의 원칙에 부합하는 점 등을 감안하면, 분리과세대상에 관한 「지방세법」 규정이나 이 사건 감면조항이 그 적용대상을 ‘사업시행자’로 한정하여 명시하고 있는 이상 ‘사업시행자가 납세의무자인 경우’에만 적용된다고 해석함이 타당하다. 원고는 과세에는 형식이 아닌 실질을 적용해야 하고, 등록이나 서류 등이 아닌 과세대상물의 현황에 따라 과세되어야 한다고 주장하나, 「신탁법」상의 신탁에 있어 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 소유권이 수탁자에게 이전되는 것이지 위탁자와의 내부관계에 있어 소유권이 위탁자에게 유보되는 것은 아니므로(대법원 2011.2.10. 선고 2010다84246 판결 등 참조), 이 사건 사업토지의 소유자는 형식적으로나 실질적으로나 원고이다. 구 「지방세법」(2014.1.1. 법률 제12153호로 개정되기 전의 것) 제107조 제2항 제5호가 「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기된 신탁재산의 경우에는 위탁자를 납세의무자로 규정한 것과 달리 현행 「지방세법」이 수탁자를 납세의무자로 규정하면서7), 부칙 제17조 제2항에서 「지방세특례제한법」에 따라 감면하였거나 감면하여야 할 재산세에 대해서는 그 감면기한이 종료될 때까지 위 개정법에 따라 새롭게 납세의무자가 되는 수탁자에게도 해당 감면규정이 적용될 수 있도록 하는 한시적 경과규정을 두었다. 이와 같이 법 개정 시 부칙으로 한시적 경과규정을 두는 입법자의 의사는 그 시한이 경과하면 더는 구법을 적용될 수 없도록 하겠다는 것이고, 「지방세법」의 관련법인 「지방세특례제한법」이 그 이후 이 사건 감면조항을 수차 개정하면서도 「신탁법」상 신탁에 따라 납세의무자가 달라지는 경우를 고려한 개정은 하지 아니하였는바, 「지방세법」상 납세의무자 규정과 이 사건 감면규정의 개정 취지는 결국 「신탁법」상의 신탁이 이루어져 수탁자가 토지에 대한 납세의무자가 된 경우 그 토지 상에 산업단지 조성공사가 시행되고 있다고 하더라도 더는 재산세 감면을 하지 않겠다는 의미이다. 「지방세법」 부칙(법률 제12153호, 2014.1.1.) 제17조 제2항의 내용은 ‘「지방세특례제한법」에 따라 감면하였거나 감면하여야 할 재산세에 대해서는 그 감면기한이 종료될 때까지 수탁자에게도 해당 감면규정을 적용한다’는 것이고, 위 개정 당시 시행되고 있던 구 「지방세특례제한법」(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정되기 전의 것) 제78조 제1항은 산업입지법 시행자의 조성공사 대상 토지에 대한 재산세 감면기한을 2014.12.31.로 정하고 있었으므로, 그 감면기한 이후를 과세기준일로 하여 이루어진 이 사건 처분에는 위 부칙규정이 적용될 여지가 없다(2016.4.28. 선고 2015구합6778 판결, 2019.10.31. 선고 2016두50754 판결). 7) 2013.12.31. 이전에는 신탁재산의 경우 등기명의상 소유자는 수탁자이나 납세의무자는 위탁자로 되어 있어 체납처분이 불가능하였고, 이에 따라 2014.1.1. 이후 취득세의 납세의무자와 동일하게 신탁재산에 대한 재산세 납세의무자는 사실상 소유자인 수탁자로 변경되었다.
부동산투자회사의 목적사업용 소유 토지
「부동산투자회사법」 제49조의 3 제1항에 따른 공모부동산투자회사(같은 법 시행령 제12조의 3 제27호, 제29호 또는 제30호에 해당하는 자가 발행주식 총수의 100%를 소유하고 있는 같은 법 제2조 제1호에 따른 부동산투자회사 포함)가 목적사업에 사용하기 위하여 소유하고 있는 토지는 분리과세대상 토지가 된다(지령 §102 ⑧ 3호)8).
여기서 공모부동산투자회사의 목적사업용 토지를 신탁하더라도 분리과세가 적용되는지가 문제가 된다. 최근 신탁재산 감면 및 분리과세 적용 여부에 대한 대법원의 입장을 고려해 볼 때 부동산투자회사가 신탁한 토지에 대해서는 분리과세가 적용될 수 없을 것으로 판단된다. 다만, 예외적으로 부동산 집합투자 목적으로 집합투자업자와 신탁업자가 신탁계약을 체결하고 신탁업자 명의로 등기된 부동산(토지)은 분리과세 대상이 되는 것으로 해석하고 있다(지방세운영과-163, 2017.3.21.).9) 8) 2020.6.1. 이전에는 부동산투자회사법에 따라 설립된 부동산투자회사가 그 목적사업에 사용하기 위하여 소유하고 있는 토지는 분리과세대상이 되어 왔다. 2020.6.2. 이후 납세의무성립분부터 분리과세대상에서 별도합산과세대상 또는 종합합산과세대상으로 과세대상의 구분이 변경되는 토지(“과세대상 구분 변경 토지”)에 대해서는 2025년까지는 과세대상 구분 변경 토지의 필지별로 다음 표에 따른 과세연도별 비율을 곱하여 계산한 면적은 분리과세대상 토지로 봄(과세대상 구분 변경 토지의 납세의무자가 변경되지 않은 경우로 한정)(부칙 §3).
과세연도 2020년, 2021년 2022년 2023년 2024년 2025년
비율 100% 80% 60% 40% 20%
9) 신탁재산의 경우 소유자는 수탁자이나 납세의무자는 위탁자로 되어 있어, 납세의무자와 등기명의자가 달라 체납처분 불가하였기에 신탁재산에 대한 재산세 납세의무자를 사실상 소유자인 수탁자로 2014.1.1. 이후 변경한 것으로 취득세의 납세의무자와 동일하게 한 것이다. 그런데 2013.12.31. 이전에도 소유자는 수탁자이었음에도 납세의무자가 위탁자라는 사실만으로 소유자를 위탁자라고 볼 수는 없다. 실무상 2013년 이전에도 부동산투자회사가 신탁한 신탁재산의 경우 수탁자 소유이었지만 분리과세를 하고 있었다는 점을 고려한다면 실질 소유자는 변동이 없음에도 단지 납세의무자가 개정되었다고 하여 이를 달리 판단하는 것은 잘못된 것이라 판단된다. 이는 분리과세의 취지를 고려한다면 신탁재산의 경우에도 분리과세하여야 할 것이다. 그 이유는 2013년 이전에도 조문상 분리과세가 되지 않는 것으로 해석되어짐에도 분리과세대상으로 해석하고 있었다는 것이 분리과세가 법 취지인 것으로 해석하여야 하기 때문이다.
「지방세법」 제106조 제1항 제3호 마목 및 같은 법 시행령 제102조 제5항 제23호에서 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제229조 제2호에 따른 ‘부동산집합투자기구가 목적사업에 사용하기 위하여 소유’하고 있는 토지 중 법 제106조 제1항 제2호에 해당하는 토지는 분리과세 대상이라고 규정하고 있음. 또한 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제9조 제18항은 집합투자기구를 ‘집합투자를 수행하기 위한 기구’로 정의하면서 집합투자기구의 형태를 신탁(투자신탁), 법인(투자회사), 조합(투자조합) 등으로 구분하고 있음. 한편, 같은 법 제184조 제3항, 제4항은 투자자의 보호를 위하여 투자신탁이나 투자조합의 집합투자업자, 투자회사 등이 집합투자재산의 보관ㆍ관리 업무를 신탁업자에게 위탁하도록 하고 있고, 집합투자업자는 자신이 운용하는 집합투자재산을 보관ㆍ관리하는 신탁업자가 되어서는 안 되는 것으로 엄격히 규정하고 있음. 따라서, 부동산집합투자기구를 통해 부동산집합투자를 수행하는 과정에 있어서 토지의 명의는 신탁업자가 보유할 수밖에 없으므로, 부동산집합투자 목적으로 집합투자업자와 신탁업자가 신탁계약을 체결하고 신탁업자 명의로 등기된 부동산(토지)은 ‘부동산집합투자기구가 목적사업에 사용하기 위하여 소유’하고 있는 토지로서 분리과세 대상이라고 판단됨(지방세운영과-163, 2017.3.21.).
신탁재산에 대한 세법해석상 의의(疑意)로 인한 견해의 대립 시 가산세 감면 여부
단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법의 해석상 의의(疑義)로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 말미암아 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 부과할 수 없다는 점을 다시 한 번 더 명백하게 밝힌 것으로, 그 의미는 크다고 볼 수 있다.
신탁의 경우 납세의무자에 대한 해석의 대립 등으로 지방세 실무상 상당한 혼란을 야기하여 왔지만, 최근 대법원에서는 수탁자가 납세의무자이며, 재산세 분리과세와 지방세 감면도 수탁자 기준으로 판단하여야 함을 명백히 하고 있어서 과세관청은 위탁자 기준으로 부과한 지방세를 수탁자 기준으로 하여 부과할 것으로 보이는바, 이 경우 정당한 사유가 있음을 전제로 가산세는 부과되지 않도록 하여야 할 것이다.10)
이러한 점에서 과세관청이 수탁자 기준으로 취득세를 부과하면서 가산세(납부불성실가산세 포함)도 부과하는 경우 불복을 제기할 필요가 있다고 본다. 10) 대법원 판례(2020.6.11. 선고 2017두61508 판결)에 의하면 원고가 이 사건 토지의 취득세 등을 신고ㆍ납부하지 아니하였다고 하더라도 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 봄이 타당하다. 그 구체적 이유는 다음과 같다. 첫째, 이 사건 대법원 판결이 선고되기 전*까지는 토지에 관한 신탁관계에 있어 토지의 지목 변경으로 인한 취득세의 납세의무자는 물론 대체토지의 취득으로 인한 취득세의 납세의무자가 위탁자인지, 수탁자인지에 관하여 세법 해석상 견해의 대립이 있었다고 볼 수 있다.
*2012.6.13. 이전
둘째, 과세관청인 피고도 이 사건 토지의 취득으로 인한 납세의무자가 이 사건 위탁자들임을 전제로 이 사건 위탁자들에게 취득세 등 신고납부서를 교부한 바 있다.
셋째, 나아가 이 사건 위탁자들의 취득세 등 신고ㆍ납부가 이미 이루어진 상황에서 원고가 스스로 세법 규정을 자신에게 불리하게 해석하여 취득세 등을 납부할 것을 기대하기도 어렵다. 이 대법원 판례에 의하면 국세나 지방세에서 세법의 해석상 의의(疑義)로 인한 견해의 대립이 있는 경우 정당한 사유에 해당되는지 충분히 검토되어야 하며, 정당한 사유에 해당된다면 과세관청은 납부불성실가산세를 포함한 가산세가 감면되도록 조치를 하여야 할 것이다.
다주택자와 법인의 주택 취득세 중과
부동산대책 관련 개정 「지방세법」이 2020.8.12.부터 시행되었다. 이 개정으로 1세대 기준 주택을 유상거래로 취득하여 조정대상지역의 주택을 취득하여 2주택이 되면 8%(지방교육세 0.4%, 농어촌특별세 0.6% 각각 별도 : 서민주택의 경우 농어촌특별세 비과세), 3주택 이상이 되면 12%(지방교육세 0.4%, 농어촌특별세 1% 각각 별도 : 서민주택의 경우 농어촌특별세 비과세)로 중과되고, 우회취득 방지를 위해 3억원 이상의 주택 무상취득(증여) 및 법인의 주택 유상취득의 경우에도 주택 수와 무관하게 12%(지방교육세 0.4%, 농어촌특별세 1% 각각 별도 : 서민주택의 경우 농어촌특별세 비과세)의 중과세율이 적용된다(지법 §13의 2).
부동산 거래에서 신탁을 통한 소유권이전은 일반적인 거래보다는 안전한 것으로 여겨졌는데, 그 이유는 신탁회사 등 수탁자가 부동산 및 자금을 관리해주기 때문이다. 그런데 이러한 신탁방식을 조세회피 방법으로 위탁자와 수탁자가 짜고 보유세 부담을 줄이는 방법으로 사용하거나, 위탁자가 계약을 해지하면서 신탁기간 동안 발생한 세금을 터는 용도로도 사용된 사례도 있다. 예를 들어 1가구 2주택이더라도 1주택을 신탁한다면 1주택자가 되어 그만큼 양도소득세, 재산세 및 종합부동산세도 적게 낸다. 빌라나 다세대주택 등을 짓는 과정에서 신탁을 이용한 조세회피가 발생하기도 했다.
이러한 조세회피를 방지하기 위하여 2020.8.12. 개정된 다주택자와 법인의 주택 취득 시 취득세 중과규정에서 「신탁법」에 따라 신탁된 주택은 위탁자의 주택 수에 가산하도록 하고 있다(지법 §13의 3 1호). 그런데 주택 수 가산의 규정은 개인 위탁자가 수탁자인 신탁회사 등에 직접 「신탁법」에 의하여 신탁을 한 경우에만 적용되는 것인바, 부동산펀드를 조성하여 자산운용사가 위탁자가 되는 경우에는 이를 적용할 수 없을 것이다. 한편, 신탁회사 등 수탁자는 법인이 대부분이므로 개인의 다주택자 주택 중과가 아닌 법인 주택 중과규정이 적용되는 것이므로 부동산펀드를 조성하여 주택을 취득하여 중과세를 회피하는 방안이 되지 아니할 것으로 판단된다.
「신탁법」에 따른 신탁재산에 대한 재산세와 종합부동산세 부과
현행
「신탁법」에 따른 신탁재산에 속하는 종합합산과세대상 토지 및 별도합산과세대상 토지의 합산 방법은 다음에 따른다(지법 §106 ③).
① 신탁재산에 속하는 토지는 수탁자의 고유재산에 속하는 토지와 서로 합산하지 아니한다.
② 위탁자별로 구분되는 신탁재산에 속하는 토지의 경우 위탁자별로 각각 합산하여야 한다.
위에서 “위탁자별로 구분되는 신탁재산에 속하는 토지의 경우 위탁자별로 각각 합산하여야 한다”라는 규정이 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제6조에 따른 집합투자업자(이하 ‘자산운용사’)가 신탁업자와 투자신탁재산의 운용 등에 관한 신탁계약을 체결한 경우로서 신탁업자에게 여러 개의 집합투자기구(펀드)를 설정하고 있을 때 ‘위탁자별’이 “자산운용사”를 의미하는지 아니면 “펀드”를 의미하는지가 문제된다. 즉, 「신탁법」에 따른 신탁재산에 대한 재산세 부과 시 수탁자 합산 기준이 펀드 기준이냐 신탁회사 등 수탁자 기준이냐가 쟁점이 되고 있다. 이에 대해 과세관청은 「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산에 대한 종합부동산세는 「지방세법」 제106조 및 제107조 제1항 제3호에 따라 위탁자별로 각각 합산하여 과세하는 것으로, 이 경우 위탁자는 “집합투자업자(자산운용사)”가 되는 것으로 해석을 내린 바 있다(사전-2018-법령해석재산-0400, 2018.12.26.).11) 종합부동산세 과세대상 자산의 구분방법 및 납세의무자는 「지방세법」상 재산세 규정에 따르도록 하고 있다.12) 신탁재산에 대한 재산세는 수탁자를 납세의무자로 하되, 신탁재산에 속하는 종합합산과세대상 토지 및 별도합산과세대상 토지의 합산 방법은 「지방세법」 제106조 제3항에서 규정하고 있다. 11) 이 해석은 종합부동산세 관련 것이나, 재산세에도 적용될 것으로 보인다. 과세당국의 사전법령해석에 불구하고 신탁원부에 위탁자 기재란에 “□□자산운영사(○○펀드)”라고 기재된 경우라면 실질적인 위탁자는 “○○펀드”라고 보아야지 “□□자산운용사”라고 볼 수는 없을 것이므로 위탁자별의 의미가 ○○펀드로 보아야 한다는 주장은 여전히 대두될 여지도 있어 보인다. 그리고 실질과세 원칙에 따르면 신탁원부 기재 여부와 무관하게 ○○펀드로 보는 것이 더 타당하다고 판단되나, 과세당국은 달리 해석하고 있다. 그런데 자산운용사를 위탁자로 볼 경우 부과된 종합부동산세와 재산세 안분 문제가 있는바, 공시지가 기준으로 안분하여야 할 것으로 보이나, 실무적으로 논란의 쟁점이 될 수 있다. 12) 종합부동산세법 제7조, 제11조, 제12조 참조.
지방세법 제106조 【과세대상의 구분 등】 ③ 「신탁법」에 따른 신탁재산에 속하는 종합합산과세대상 토지 및 별도합산과세대상 토지의 합산 방법은 다음 각 호에 따른다.
1. 신탁재산에 속하는 토지는 수탁자의 고유재산에 속하는 토지와 서로 합산하지 아니한다.
2. 위탁자별로 구분되는 신탁재산에 속하는 토지의 경우 위탁자별로 각각 합산하여야 한다.

지방세법 제107조 【납세의무자】 ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.
3. 「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우 : 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다.
종합부동산세 납세의무자는 과세기준일 현재 재산세 납세의무자로서 국내에 있는 재산세 과세대상인 주택 또는 토지의 가액이 법령에서 정하는 금액을 초과하는 자이며, 인별로 전국의 주택과 토지를 합산하여 국내에 보유한 부동산의 가액이 주택 및 종합합산ㆍ별도합산과세 대상토지로 구분하여 합산한 가액이 일정금액13)을 초과하는 경우에만 납세의무가 발생하게 된다. 이때 합산하는 주체는 재산세 납세의무자가 되는 것이며 신탁재산의 경우 납세의무자는 수탁자가 되므로 위탁자 보유 재산과 구분하여 종합부동산세를 계산하게 된다.14) 13) 주택의 경우에는 재산세 과세대상인 주택의 공시가격을 합산한 금액이 6억원(1세대 1주택의 경우 9억원), 종합합산과세대상 토지의 경우는 국내에 소재하는 해당 과세대상 토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원, 별도합산과세대상 토지의 경우는 80억원을 초과하는 자는 종합부동산세 납세의무자가 된다. 14) 주택 합산배제 요건을 위탁자 기준으로 판단하며, 합산배제 신고는 납세의무자인 수탁자(신탁회사 등)가 하는 것이다.
종합부동산세 납세의무자를 위탁자 기준으로(개정안)
기확재정부는 2021년부터 다주택자에 부과될 무거운 세금의 회피를 막기 위해 신탁 재산에 부과되는 종합부동산세도 위탁자에게, 즉 신탁한 부동산을 위탁자의 다른 주택 등과 합산해 종합부동산세를 부과하겠다는 방침으로, 장관 주재로 세제발전심의위원회를 열고 이 같은 내용의 신탁세제 개선안을 포함한 ‘2020년 세법개정안’을 발표한 바 있다.15)
현행 신탁세제가 신탁소득에 대해서는 수익자 과세가 이뤄지고 있는 반면, 신탁재산에 대해서는 위탁자와 수탁자 과세가 혼재해 제도 활성화를 저해하고 조세회피 가능성이 있다며 개정 이유를 밝혔다.
이에 「종합부동산세법」을 개정하고자 개정안을 입법예고하였는데, 개정 이유로는 신탁제도를 활용한 투기 수요가 부동산 시장에 유입되는 것을 차단하기 위하여 신탁재산의 종합부동산세 납세의무자를 종전의 수탁자에서 위탁자로 변경하고, 수탁자의 신탁재산 물적납세의무와 그 납부고지 및 징수 등에 관한 특례를 신설하여 위탁자의 다른 재산에 대하여 체납처분을 하여도 징수할 금액에 미치지 못할 때에는 해당 신탁재산의 수탁자는 그 신탁재산으로써 종합부동산세 등을 납부하도록 하는 등 종합부동산세 부담의 형평을 제고하려는 것이라고 기재되어 있다.16) 이 세법개정안에 따르면 조세회피 방지를 위한 신탁세제가 보완되어 신탁재산이 부동산일 경우 그 동안 수탁자가 종합부동산세를 부담했지만 2021년부터 위탁자 부담으로 개정하여 다주택자가 보유 주택을 일부 신탁하더라도 신탁주택을 포함한 만큼의 종합부동산세가 부과된다는 것이다.
그런데 이러한 개정을 위하여는 재산세의 납세의무자 규정인 「지방세법」 제107조 제1항 제3호17)가 먼저 개정되어야 할 것으로, 당초 재산세도 종합부동산세처럼 위탁자 기준을 할 것으로 방침을 정하였으나, 현재 행정안전부가 입법예고한 「지방세법」 개정안에는 이러한 내용이 포함되어 있지 않아 재산세는 위탁자 기준으로 개정되지 아니할 것으로, 재산세 규정의 개정 없이 「종합부동산세법」에서 납세의무자 등을 직접 개정하는 것으로 가닥을 잡은 것으로 보인다.
의원입법이나 정부 입법예고 개정안의 수정 등을 통하여 개정될 여지가 충분히 있으며, 재산세와 종합부동산세의 납세의무자 규정에 대하여 추후 「지방세법」이나 「종합부동산세법」의 개정 여부를 반드시 확인하여야 할 것이다. 15) 신탁재산을 통해 발생한 소득세와 법인세에 대해서도 위탁자를 실질 수익자로 볼 수 있는 경우에는 위탁자에게 납세의무를 부과하기로 했다. 신탁 수익자가 없거나 위탁자가 사실상 신탁을 통제하는 경우 소득 분산 등에 활용할 수 있어 이를 막겠다는 취지다. 16) 종합부동산세법 개정안(2020.8.31. 정부 국회제출안)
제7조(납세의무자)
「신탁법」 제2조에 따른 수탁자(이하 “수탁자”라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택(이하 “신탁주택”이라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(「주택법」 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말하며, 이하 “위탁자”라 한다)가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁주택을 소유한 것으로 본다.
제7조의 2(신탁주택 관련 수탁자의 물적납세의무)
신탁주택의 위탁자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 종합부동산세 또는 체납처분비(이하 “종합부동산세등”이라 한다)를 체납한 경우로서 그 위탁자의 다른 재산에 대하여 체납처분을 하여도 징수할 금액에 미치지 못할 때에는 해당 신탁주택의 수탁자는 그 신탁주택으로써 위탁자의 종합부동산세등을 납부할 의무가 있다.
1. 신탁 설정일 이후에 「국세기본법」 제35조 제2항에 따른 법정기일이 도래하는 종합부동산세로서 해당 신탁주택과 관련하여 발생한 것
2. 제1호의 금액에 대한 체납처분 과정에서 발생한 체납처분비
제12조(납세의무자)
② 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 토지(이하 “신탁토지”라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 위탁자가 이 법에 따라 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁토지를 소유한 것으로 본다.
제12조의 2(신탁토지 관련 수탁자의 물적납세의무)
신탁토지의 위탁자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 종합부동산세등을 체납한 경우로서 그 위탁자의 다른 재산에 대하여 체납처분을 하여도 징수할 금액에 미치지 못할 때에는 해당 신탁토지의 수탁자는 그 신탁토지로써 위탁자의 종합부동산세등을 납부할 의무가 있다.
1. 신탁 설정일 이후에 「국세기본법」 제35조 제2항에 따른 법정기일이 도래하는 종합부동산세로서 해당 신탁토지와 관련하여 발생한 것
2. 제1호의 금액에 대한 체납처분 과정에서 발생한 체납처분비
17) 「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우 : 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다.
신탁재산에 대한 납세증명서 제출의무 확대(개정안)
2020년 「지방세징수법」 개정안에 의하면 신탁재산에 대한 재산세 체납을 예방하기 위하여 「신탁법」에 따른 신탁뿐만 아니라 신탁 해지를 원인으로 수탁자 명의 부동산을 위탁자 또는 제3자에게 이전하는 경우에도 납세증명서를 제출하도록 하고 있다(지방법안 §5 ①). 따라서 부동산 신탁 계약 시 의무적으로 제출했던 납세증명서를 앞으로 신탁계약을 해지하거나 제3자에게 매각 시 의무적으로 제출하여야 할 것이다.신탁 이후 수탁자가 부동산을 맡고 있는 동안 발생하는 세금은 수탁자인 부동산 신탁사가 내게 된다.
이는 2014년 「지방세법」 개정에 따라 납세의무자를 위탁자에서 수탁자로 변경된 데에 따른 것이다. 부동산을 개발하는 과정 중에 발생하는 세금은 그동안 등기와 매매 과정이 완료된 후, 수탁자가 지방자치단체에 납세증명서를 내야 한다. 이번 개정안에 따르면 소유권이전등기 이전에 지방세 납부를 완료하고, 이에 따른 납세증명서를 내라는 것인데, 쉽게 말해 ‘선(先)매매 후(後)세금’이 가능했던 절차가 ‘선(先)세금 후(後)매매’로 변경되는 것이다. 이는 신탁을 해지하거나 위탁자가 다시 가져가는 경우 등에 납세증명서를 강제해 놓지 않다 보니, 이를 악용하는 사례가 있어 왔기에 체납된 세금을 털고 소유권 이전등기 절차로 넘어가는 게 당연하다는 것이다.
그런데 행정안전부는 세금이 빠져나갈 구멍을 원천 차단하겠다며 이를 의무화하겠다는 입장이지만, 수탁사인 신탁회사에서는 “대부분 체납 없이 업무가 이뤄졌다”며 부담을 토로하고 있다. 그 이유는 부동산 신탁사들은 신탁의 수익을 나눠 갖지 않고, 소정의 신탁보수를 받아서 업무를 수행해 왔었는데, 납세증명서 제출이 의무화되면 지방세 체납액까지 고스란히 부담할 수도 있기 때문이다. 이러한 이유에서 부동산 신탁회사의 유동성 문제와 재무건전성 악화 등으로 번질 수 있다는 것이다.18) 18) 신탁회사 등은 신탁을 세금회피용으로 사용하는 위탁자(부동산 소유자)가 문제라는 것인데, 이는 재산세의 납세의무자를 위탁자에서 수탁자로 개정한 것에 기안한다는 것이다. 그런데 위탁자로 개정하는 것에도 여러 가지 문제가 발생될 여지가 있다. 위탁자로 개정하고자 할 경우에는 종합부동산세법 개정안처럼 위탁자에게 물적납세의무를 지우는 방안을 고려해 볼 필요가 있다고 본다.



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