• (1) 청구인은 2001.10.4.부터 A재활의학과라는 상호로 의료업을 영위하고 있는 계속사업자로, 같은 주소지에서 의료업을 영위한 B사업자와 의료시설, 인력 등을 일부 공동이용한 것으로 나타난다.
• (2) B사업자와 관련하여 청구인에게 제기된 민형사상 소송내역이 존재하며, 공금횡령죄 및 손해배상에 관한 소송에서 청구인의 무죄가 확정되었고, 사업장(지분을 1/2씩 소유)에 대한 합유물분할 소송은 1심에서 무죄선고 후 2심 진행 중에 있는 것으로 확인된다(형사소송 판결에서 청구인과 B사업자 간 분쟁내용이 확인된다).
• (3) 청구인 및 B사업자는 병원 운영과 관련하여 쟁점계좌(사무장 명의 계좌와 청구인 명의 계좌)를 이용한 것으로 확인되는바, 2011년부터 2016년까지 쟁점계좌에 입금된 금액은 000원이다.
• (4) 처분청은 청구인에 대한 세무조사를 실시한 후, 청구인이 부정행위로서 수입금액의 일부를 신고누락하였다고 보아 국세기본법 제26조의 2 제2항 제2호에 따라 10년의 부과제척기간을 적용하여 2022.6.28., 2022.8.3. 청구인에게 2011~2016년 귀속 종합소득세를 각 경정ㆍ고지하였다.

청구인의 부정행위가 없었으므로 10년의 부과제척기간을 적용한 이 건 처분은 위법하다.

• (가) 청구인(A재활의학과)은 청구인과 같은 주소지에서 의료시설의 일부를 공동이용한 B 사업자(B신경과의 대표자)와 공동비용, 현금수납액 등을 관리 정산하고자 2011년경 사무장 명의 계좌, 2014년경 청구인 개인계좌(이하 두 계좌를 합하여 “쟁점계좌”)를 개설하여 사용하였고, 그 일부 입금액을 신고누락하였으나, 적극적인 탈세의도나 부정행위가 있었다고 볼 수 없으므로 10년의 부과제척기간을 적용한 이 건 처분은 위법하다.
• (나) 청구인과 B 사업자는 당일 발생하는 공동비용(식비, 세탁비용 등)을 현금수납액에서 지출한 후 쟁점계좌에 입금하여 관리하였고, 쟁점계좌 입금액 중 일부는 신고되고 일부만 신고누락되었는바, 조세탈루를 위해 쟁점계좌를 사용한 것이 아니라 시설 등의 공동이용에 따른 공동경비ㆍ수입을 정산할 목적으로 사용한 것임을 알 수 있다.
• (다) 처분청은 청구인이 정확한 수입금액을 소명하지 못하고 장부 등을 제출하지 않았다는 의견이나, 모든 진료정보가 기록된 ‘병원운영관리프로그램’의 전산정보가 영치되었고, 소득세법에 따른 장부(엑셀파일)와 전표 일체를 제출하였는바, 처분청이 신고누락금액을 확인할 수 있었다.
• (라) 쟁점계좌에서 청구인의 사업용계좌로 수시로 이체되었고, 처분청이 어렵지 않게 쟁점계좌의 존재를 확인할 수 있었으므로 그 입금액의 일부를 신고누락한 행위를 ‘조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위’로 볼 수 없다.
• (마) 관련 선결정 등에서도 차명계좌를 이용한 매출누락의 경우라 하더라도 과세관청에서 쉽게 확인이 가능한 법인 대표의 개인계좌 등의 경우에는 적극적인 부정행위가 아니라고 판단한 사례가 확인된다[(조심2021인1145, 2021.5.27.) 등 참조].

청구인의 부정행위가 있었으므로 10년의 부과제척기간을 적용하는 것이 타당하다.

• (가) 처분청은 병원의 운영관리프로그램에서 확인되는 청구인의 수입금액과 종합소득세 신고내용에 차이가 있음을 확인하고 청구인에게 소명을 요청하였으나, 청구인이 장부를 제출하지 않았고, 정확한 수입금액에 대하여 소명하지 못하였는바, 금융조사를 통해 쟁점계좌 입금액에 기초하여 신고누락금액을 조사해야 하는 어려움이 있었다.
• (나) 청구인은 B사업자와 공동비용, 현금수납액 등을 관리하고자 쟁점계좌를 사용하였다고 주장하나, 각자의 수입 및 경비를 구분하지 아니한 이유가 될 수 없고, 환자별 진료금액을 병원별로 구분하지 않고 기장한 점 등은 조세의 부과 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 하는 경우에 해당한다.
• (다) 청구인은 직원의 입출금 편의, 공동비용 관리 등을 위해 쟁점계좌를 사용하였다고 주장하나, 사무장의 진술에 의하면 사무장 명의의 계좌를 청구인의 도장과 비밀번호로 개설하였고, 사무장은 그 통장거래내역에 대해 몰랐다고 하는바, 현금수입금액의 신고누락에 쟁점계좌를 이용한 것은 적극적인 소득 은닉행위로 볼 수 있다.

청구인의 부정행위가 있었다고 보아 10년의 부과제척기간을 적용하여 종합소득세를 부과한 처분의 당부

국세기본법 제26조의 2 제1항 및 제2항에서 부과제척기간을 구분하고 있는 입법취지는 조세법률관계의 신속한 확정을 위하여 원칙적으로 국세 부과권의 제척기간을 5년으로 하면서도 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 행위가 있는 경우에는 과세관청이 탈루신고임을 발견하기가 쉽지 아니하여 부과권의 행사를 기대하기 어려우므로 당해 국세의 부과제척기간을 10년으로 연장하는 데에 있고, 따라서 여기서 ‘사기 기타 부정한 행위라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 조세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않는다고 할 것이다[(대법원2013두7667, 2013.12.12.) 판결, 같은 뜻임].

처분청은 청구인이 차명계좌를 이용하여 현금수납액 일부를 신고누락하였고 전산프로그램상의 내용과 달리 종합소득세를 신고하여 이중장부를 작성한 경우에 해당하므로 부정행위가 인정된다는 의견이나, 진료내역이 기록된 병원운영관리프로그램을 토대로 청구인의 수입금액과 신고누락금액을 확인할 수 있고, 쟁점계좌는 사무장 및 청구인 명의의 계좌로, 사업용계좌와의 입출금거래가 빈번하여 과세관청이 탈루사실을 어렵지 않게 발견할 수 있는 경우로 보이는 점, 관련 소송판결 등에서 청구인과 B사업자 간의 협업관계가 확인되고, 쟁점계좌는 그 과정에서 공동비용의 지출, 현금수납액 관리 정산 등을 위해 사용된 것으로 보이는바, 조세탈루 목적으로 개설하여 사용한 것이라고 단정하기 어려운 점, 이중장부의 작성, 장부와 기록의 파기 등과 같이 청구인이 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위를 하였다고 볼만한 증빙이 확인되지 아니하는 점 등에 비추어 처분청이 10년의 부과제척기간을 적용하여 청구인에게 종합소득세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

납세자가 세금을 과소신고 납부한 행위가 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위(부정행위)’에 해당하면 국세부과제척기간이 단기(5년, 상속세 및 증여세 10년)에서 장기(10년, 상속세 및 증여세 15년)로 늘어나고, 일반과소신고가산세(세율 10%)가 아닌 부정과소신고가산세(세율 40%)를 적용한다. 사안에 따라서는 조세포탈죄로 형사처벌까지 가능하다.

형사처벌 영역으로 넘어가 포탈세액이 연간 5억원 이상이라면 세금(본세와 가산세)에 추가하여 특정범죄 가중처벌 등에 관한 법률 제8조 제1항 및 제2항에 따라 징역형에 벌금형이 함께 선고된다(벌금형 필요적 병과).

즉, 납세자 행위가 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’로 평가되면 법률 규정상으로는 징역형에 납세자가 과소신고한 세금의 6배 이상(본세, 부정과소신고가산세 40%, 5배 이하 벌금)까지 추징이 가능하여 그 제재 정도가 매우 커지므로 부정행위에 해당하는지는 엄격하게 판단해야 한다.

국세청은 세무조사 과정에서 찾기 어려운 차명계좌(e.g. 직원명의 금융계좌) 현금매출누락은 부정행위로 보고 국세부과제척기간 10년을 적용한다. 차명계좌를 이용한 매출(수입금액) 누락행위는 조세범 처벌법 제3조 제6항 제4호 ‘재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐’에 해당할 수 있다. 그러나 외관상 납세자의 과소신고 행위가 조세범 처벌법 제3조 제6항에 해당하는 것으로 보이더라도 ‘조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위’에 까지 이르러야 한다.

법원은 납세자가 차명계좌 이용과정에서 현금지급, 대체지급 형태로 자금 추적을 어렵게 한 행위[(대법원2018두55791, 2018.12.28.) 판결], 직원 명의 차명계좌를 이용해 매출을 누락한 행위[(대법원2017두49072, 2017.10.12.) 판결]에 대해 사기나 그 밖의 부정한 행위로 보고 10년의 부과제척기간을 적용했다.

대법원은 대표이사가 법인명의 계좌를 이용하지 않고 배우자나 회사 임직원 명의로 된 여러 개의 차명계좌를 이용한 행위는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 행위라는 이유로 특정범죄 가중처벌 등에 관한 법률 위반(조세)으로 형사처벌하였다[(대법원2010도5411, 2012.8.23.) 판결].

세무조사 기법이 전문화되고 국세공무원이 금융조사 등 납세자의 다양한 자료에 접근이 가능한 상황에서 부정행위의 인정범위를 축소해서 판단함이 타당하다.

매출누락액이 입금된 차명계좌가 납세자 본인, 배우자, 직계존비속 계좌라면 국세청이 세무조사 과정에서 매출누락을 어렵지 않게 확인할 수 있다. 납세자의 이러한 차명계좌 사용행위는 적극적인 부정행위라고 볼 수 없다.

조세심판원은 법인 소득을 대표이사 자녀 명의계좌로 입금한 행위(조심2022인6023, 2023.1.19.), 배우자 명의 계좌(조심2019전3818, 2020.3.23.) 또는 대표이사 개인명의 계좌(조심2020서770, 2020.9.17.)를 사용한 행위는 부정행위가 아니라는 이유로 5년의 부과제척기간을 적용했다.

대상심판결정은 사무장 명의 차명계좌로 현금 매출을 누락하였지만, ‘사기 그 밖의 부정한 행위’로 보지 않았다(국세부과제척기간 5년, 일반과소신고가산세 10% 적용). 사무장 명의 차명계좌에서 사업용계좌로 입출금 내역이 있어 국세청이 쉽게 발견할 수 있다고 보았다.¹⁾ 따라서 2016년 귀속 종합소득세 부과제척기간 기산일 2017.6.1.로부터 국세부과제척기간 5년이 경과한 후 이루어진 과세처분은 무효이다.²⁾
과세단계부터 사기나 그 밖의 부정한 행위 판단에 엄격한 기준을 적용해 납세자가 조세불복 절차를 거치지 않도록 할 필요가 있으며, 납세자의 부정행위를 축소해서 해석한 대상심판결정례의 결론은 타당하다.