A법인은 외국자회사의 지분 100%를 보유하고 있다. 외국자회사는 2017년 9월 모회사인 A법인의 사업부를 양수하고, 양수대가로 신주를 발행하면서 자본준비금을 계상하였다. 외국자회사는 2018.6.14. 주주총회 결의에 따라 자본준비금을 A법인에게 반환하기로 하였으며, 2018.6.18. 자본준비금에서 원천징수세액을 차감한 잔액을 A법인에게 송금하였다. A법인은 2018사업연도에 한국채택국제회계기준 제1028호에 따라 해당 분배금을 투자주식의 장부금액을 차감하는 방식으로 회계처리하였다가, ‘외국자회사가 주식발행액면초과액을 감액하여 주주인 내국법인에게 지급한 배당금은 각 사업연도 소득금액에서 익금산입’한다는 기획재정부의 예규(법인세제과-993, 2016.10.24.)에 따라 해당 분배금을 익금산입하여 법인세 신고를 하였다. A법인은 해당 분배금이 배당이 아닌 자본준비금의 반환이고, 자본준비금의 반환은 기업회계기준상 수익 및 「법인세법」상 익금에 해당하지 아니하므로 해당 분배금의 익금산입 세무조정을 취소하여 법인세와 법인지방소득세를 환급해달라는 취지의 경정청구를 하였으나 처분청들은 이를 거부함에 따라 A법인은 심판청구를 제기하였다.

외국자회사의 자본준비금은 당초 모회사가 사업부를 이전하면서 발생한 주식발행초과금으로 나타나고, 외국자회사는 결손으로 이익잉여금이 없는 법인으로 자본준비금을 감액하여 배당한 사실이 감사보고서상 확인되는 점, 자본잉여금은 증자나 감자 등 주주와의 거래에서 발생하는 잉여금으로 주주에 의한 출자자본에서 자본금을 제외한 부분에 해당하고, 영업활동과 관련하여 발생한 이익잉여금과 달리 이를 감액하여 배당하는 경우 투자자본의 환급에 해당하는바, 이를 수령한 법인으로서는 순자산의 증가가 있는 것으로 보기 어려운 점, 각 사업연도 소득금액은 익금총액에서 손금총액을 차감한 금액으로 하고, 익금은 순자산 증가거래에서 발생하는 수익에서 익금산입항목을 가산하고 익금불산입항목을 차감하여 산정하므로 순자산 증가거래가 아닌 이상 익금불산입항목에 명시되지 아니하였다고 하여 이를 익금에 해당한다고 보기 어려운 점, 국내법인이 「상법」에 따라 자본준비금을 감액하여 배당하는 경우 익금으로 보지 아니하고, 외국법인이 외국법령에 따라 자본준비금을 감액하여 배당하는 경우 익금으로 보게 된다면 그 실질이 자본의 환급으로 동일함에도 달리 판단하는 것인바, 「상법」 제461조의 2에 따라 자본준비금을 감액하여 받은 배당에 한정하여 익금불산입해야 할 합리성도 찾기 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점분배금을 익금산입 대상으로 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

「상법」 제461조의 2에 따라 자본준비금을 감액하여 받는 배당은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니하나, 자본전입 시 의제배당에 해당하는 자본준비금은 익금으로 본다(법법 §18 8호). 외국법인으로부터 자본준비금을 감액하여 받는 배당도 이 규정에 따라 익금불산입할 수 있는지가 논란이 된다. 기획재정부는 법인세법은 「상법」 제461조의 2에 따른 자본준비금의 감액의 경우로 한정하여 규정하고 있으므로 엄격해석의 원칙에 따라 국내법이 아닌 외국의 법에 따른 배당은 「법인세법」 제18조 제8호에 따른 익금불산입 대상이 아니라고 보았다. 그러나 조세심판원은 기획재정부의 예규와 달리 외국법인으로부터 자본준비금을 감액하여 받는 배당은 자본의 환급성격으로서 순자산증가액이 아니므로 익금불산입대상으로 해석하여 기획재정부의 해석을 뒤집었다는데 이 심판례의 의의가 있다.

○○세무서장은 A법인의 주주에 대한 증여세 서면검토를 하여 저가 유상증자에 따른 증여의제 해명 안내문을 발송하였는데, A법인은 증여세 과세대상이라는 점에 대한 이견은 없으나 착오로 재무제표에 2014사업연도에 귀속되어야 할 손금이 2015사업연도 손금으로 계상되어 있다고 주장하였다. ○○세무서장은 A법인의 주장을 받아들여 해당 금액을 A법인의 2014사업연도 손금으로 보아 처분청에 과세자료를 파생하자, 처분청은 A법인의 2015사업연도 손금으로 계상된 금액을 손금불산입하였으나 2014사업연도에는 아무런 세무조정을 하지 않았다. A법인은 해당 금액의 손금 귀속시기가 2015년에서 2014년도로 변경된 것은 「국세기본법」 제45조의 2 제2항 4호에 따른 후발적 경정청구 대상에 해당하므로 해당 금액을 2014사업연도의 손금에 산입해달라는 취지의 경정청구를 하였다. 처분청은 이 건의 경우 「국세기본법」 제45조의 2 제2항 제4호 규정에 따른 후발적 경정청구대상에 해당하지 아니하므로 「국세기본법」 제45조의 2 제1항에 따라 법인세 신고기한으로부터 5년 이내에 경정청구를 해야 함에도 불구하고 5년이 지난 후 경정청구를 하였다는 이유로 경정을 거부하였다. A법인은 이에 불복하여 심판청구를 제기하였다.

후발적 경정청구 제도는 납세의무 성립 후 일정한 후발적 사유 발생으로 말미암아 과세표준 및 세액의 산정기초에 변동이 생긴 경우 납세자로 하여금 그 사실을 증명하여 감액을 청구할 수 있도록 함으로써 납세자의 권리구제를 확대하려는 데 그 취지가 있고, 「국세기본법」 제45조의 2 제2항 제4호는 ‘결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때’에는 후발적 경정청구를 할 수 있다고 규정하고 있으므로, 처분청이 2015사업연도 손금에서 쟁점금액을 제외하는 경정을 함에 따라 결과적으로 2014사업연도 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준을 쟁점금액만큼 초과하게 되는 이 사건의 경우에도 청구법인은 후발적 경정청구를 할 수 있다고 봄이 타당하다. 따라서 처분청이 경정청구가 후발적 경정청구 대상에 해당하지 않는다고 보아 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

손익의 귀속시기를 변경하는 경정으로 인하여 그 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하는 것은 국세기본법 제45조의 2 제2항 제4호의 사유에 해당한다(국기통 45의 2-0…1). 이 심판례는 처분청이 당초 납세자의 신고 내용과 다르게 올바른 귀속시기에 대하여 결정 또는 경정을 한 경우뿐만 아니라 법인이 스스로 잘못 신고한 내용을 확인해서 결정 또는 경정한 경우에도 후발적 경정청구 대상이 된다는 점을 확인한 점에서 의의가 있다.

A법인은 건강기능식품을 백화점, 직영점, 인터넷 쇼핑몰 등의 다양한 채널로 판매하고 있다. A법인은 각 채널별 구매회원들에 대한 정보를 총괄하여 관리하고 있으며, 판매촉진의 목적을 달성하기 위한 멤버스 제도를 운영하면서 고객정보를 관리하고 있다. A법인은 우수고객에게 생일기념품을 지급하기 위한 비용을 접대비로 처리한 후, 2021.1.21. 관할 세무서에 해당 비용은 접대비가 아닌 판매부대비용(또는 광고선전비)에 해당한다는 이유로 경정청구를 하였으나 관할세무서는 경정을 거부하였다. A법인은 이에 불복하여 심판청구를 제기하였다.

법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 상대방이 사업에 관련 있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과 사이의 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활함을 도모하는 데 있는 것이라면, 그 비용은 「법인세법」 제25조 제5항에서 말하는 접대비라고 할 것이고, 지출경위나 성질, 액수 등을 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 볼 때 상품 또는 제품의 판매에 직접 관련하여 정상적으로 소요되는 비용으로 인정되는 것이라면, 이는 「법인세법」 제19조 제2항에서 손비로 인정하는 판매부대비용에 해당한다 할 것인바(조심 2013서33, 2013.12.3., 대법원 2007두10389, 2009.7.9., 판결, 같은 뜻임), 처분청은 쟁점비용이 일반 고객이 아닌 특정 우수고객들과의 거래관계 유지 내지 고액 (반복) 거래에 대한 감사 목적 등으로 관행적으로 지원해온 것으로 접대비에 해당한다는 의견이나, 청구법인은 쟁점기념품을 제공하는 조건을 홈페이지와 매장에 비치된 안내문 등을 통하여 불특정 다수인에게 사전공지한 사실이 확인되는 점, 쟁점기념품은 구매실적 기준을 충족한 고객 모두에게 지급되는 것이므로 특정 고객에게만 제한하여 제공되는 것으로 보기 어려운 점, 쟁점비용의 지출 목적은 청구법인의 제품 구매의욕을 높이고, 추가 구매를 유도하며, 불특정 다수 고객들의 회원등록을 유도하기 위한 것으로 결과적으로 청구법인의 판매증진을 목적으로 하는 것으로 보이는 반면, ‘사업관계자들과 사이의 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활함을 도모하는 데 있는 것’으로 보기 어려운 점, 쟁점비용은 2019년 기준 전년도 구매실적이 OOO원 이상인 고객에게 OOO원 상당, OOO원 이상 OOO원 미만인 고객에게 OOO원 상당의 제품을 지급한 것으로 그 비용이 과하다고 보이지 않는 점, 국세청은 청구법인이 쟁점비용을 판매부대비용으로 볼 수 있는지에 대하여 질의한 것에 대하여 “판매촉진을 위해 회원제를 운영하면서 제품 구매실적에 따라 고객의 등급을 구별하고 일정 등급 이상 회원에게 사은품을 제공한다는 사전 공시를 하고 이를 시행함에 따라 비용이 발생하는 경우에는 판매부대비용에 해당한다”고 회신한 바 있는 점 등에 비추어 쟁점비용을 접대비로 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

「법인세법」상 접대비란 접대비 및 교제비ㆍ기밀비ㆍ사례금 기타 명목 여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말하는 것으로, 사업에 관련 있는 자들에게 접대 등의 행위를 함으로써 그들과 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하기 위하여 무상으로 지출한 것을 말하고, 이에 비하여 판매부대비용이란 상품 또는 제품의 판매에 직접 관련하여 정상적으로 소요되는 비용을 말한다. 사전에 공지하고 요건을 충족하는 자에 대해 지출하는 금품은 약정상의 의무를 이행하기 위한 지출인 점에서 손금인 판매부대비용으로 보아야 한다. 이 심판례에서도 홈페이지와 매장에 비치된 안내문 등을 통하여 불특정다수인에게 사전공지하고 요건이 충족되는 모든 고객에게 지급한 점을 고려하여 판매부대비용으로 보았다.

A법인은 백화점, 대형마트 등(이하 “백화점등”이라 한다)과 특약매입거래계약을 체결하여, 백화점등이 매입한 상품 중 판매되지 아니한 상품을 A법인에게 반품할 수 있는 조건으로 외상 매출하고, 백화점등이 소비자에게 상품을 판매한 다음 일정률이나 일정액의 판매수익을 공제한 상품판매대금을 A법인에게 지급하기로 약정하였다(이하 이러한 형태의 거래를 “특약매입거래”라 한다). A법인은 특약매입거래와 관련하여 회계상 매출은 백화점등이 소비자에게 판매하는 시점에 인식하였으나, 「법인세법」상 익금과 손금의 귀속시기는 A법인이 백화점등에 제품을 공급하는 때로 봄에 따라 백화점등에 공급한 제품 중 소비자에게 판매되지 않고 남아있는 제품이 회계상 매출 및 매출원가가 인식되어 있지 않은 것을 「법인세법」상 매출 및 매출원가로 인식하는 세무조정을 수행하였다.
A법인은 2021.1.21. 관할세무서에 특약매입거래의 「법인세법」상 손익귀속시기는 백화점이 최종소비자에게 판매한 시점이므로 2015~2019사업연도 법인세를 환급해 달라는 취지의 경정청구를 하였으나, 관할 세무서는 A법인의 경정청구를 거부하였다. A법인은 이에 불복하여 2021.11.10. 심판청구를 제기하였다.

처분청은 기획재정부의 해석을 제조법인의 브랜드만 취급하는 ‘대리점’에 대한 공급으로서 제조법인이 ‘전적으로 반출한 제품과 반입할 제품의 품목과 수량을 결정하고 대리점은 주문에 대한 책임과 권한이 없는 거래’에 있어서만 제한적으로 적용되는 것으로 보아 청구법인이 쟁점해석의 적용 요건을 충족한 것으로 보기 어렵다는 의견이나, 쟁점해석은 「대규모유통업에서의 거래 공정화에 관한 법률」에 따른 특약매입거래에 대하여 입점(납품)업자의 「법인세법」상 손익의 귀속시기를 판단함에 있어, 종전에는 ‘입점업자가 제품을 백화점에 인도한 시점’으로 보던 것을 ‘입점업자가 제품을 최종소비자에게 판매하는 시점’으로 변경한 해석이고(그에 따라 「법인세법 집행기준」도 같은 내용으로 변경됨), 청구법인은 공정거래위원회에서 제공하는 특약매입 표준거래계약서를 참고하여 백화점등과 특약매입계약을 체결하였으므로 청구법인의 경우에도 쟁점해석이 적용되는 것이 타당할 것으로 보이는 점, 청구법인이 쟁점해석에 언급된 구체적 요건을 충족하였는지를 보더라도 청구법인은 백화점등 내에 청구법인의 브랜드만 취급하는 매장을 두고, 백화점등이 소비자에게 실제 판매한 제품에 대하여만 대금청구권을 가지며, 백화점등에 청구법인의 직원을 파견하여 백화점등에 반입할 제품의 품목과 수량을 청구법인의 전산시스템(POS 시스템)을 통하여 결정하는 것으로 확인되므로 쟁점해석의 구체적 요건을 충족한 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구법인이 쟁점해석의 적용 요건을 충족하지 않은 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

국세청은 법인이 사전 약정에 따라 재고반품조건으로 백화점 및 대리점에 재화를 납품하는 경우 법인의 손익귀속사업연도는 동 재화를 백화점에 인도한 날이 속하는 사업연도로 본다고 해석하였다(서면2팀-2154, 2004.10.26.). 그런데 2016년 기획재정부는 종전의 예규와 다른 다음과 같은 예규를 발표하였다. 기획재정부의 예규가 특정매입거래에 대하여 무조건 적용되는 것인지, 아니면 그 예규에서의 대금결제요건, 반출한 제품과 반입할 제품의 품목과 수량결제권 등의 요건을 충족한 경우에만 적용되는 것인지에 대하여 실무상 논란이 있다. 이 조세심판례에서는 「대규모유통업에서의 거래 공정화에 관한 법률」에 따른 특약매입거래에 대하여 입점(납품)업자의 「법인세법」상 손익의 귀속시기를 판단함에 있어, 종전에는 ‘입점업자가 제품을 백화점에 인도한 시점’으로 보던 것을 ‘입점업자가 제품을 최종소비자에게 판매하는 시점’으로 변경한 해석이라고 보았다. 그러나 국세법령정보시스템에서는 종전의 예규인 ‘(서면2팀-2154, 2004.10.26.)’도 유지하고 있고, 예규는 그 예규의 상황에 부합되는 경우에 적용하는 것이 타당한 점에서 조세심판례와 같이 모든 특정매입거래에 기획재정부의 예규를 적용하는 것이 타당한지는 의문이다.

도매업, 건설업 등을 영위하는 A법인은 2009.6.12. 과학기술인공제회 및 코리아레이싱페스티벌 등과 공동출자하여 ‘오토테마파크 사업’을 영위할 ㈜B(SPC법인으로 A법인은 ㈜B의 지분 12.6% 보유하고 있는 특수관계인임)를 설립하였고, 2011.3.17. ㈜B와 공사도급계약, 건설출자약정 및 주주협약 등을 체결하여 건설공사를 수행하였다.A법인은 2016.1.29. 합의서에 따라 2016.2.17. ㈜B에 대한 공사채권 중 일부는 회수하고, 잔여공사채권액은 포기하였다. A법인은 2016사업연도 법인세 신고 시 채권포기액을 손금불산입하여 신고하였다가, 2021.10.18. 해당 채권포기액이 손금에 해당한다는 사유로 관할 세무서에 법인세의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였다.
관할 세무서는 “약정에 의하여 채권을 포기하는 경우 법인세법 기본통칙 19의 2-19의 2…5에서 이를 대손금으로 보지 아니하고, 기부금 또는 접대비로 간주하여 손금으로 인정하면서, 단서조항에서 특수관계자 외의 자와의 거래에서 발생한 채권에 한정하여 그 포기행위에 객관적으로 정당한 사유가 있다면 손금으로 인정하고 있으므로 특수관계자와의 거래에서 발생한 채권을 약정에 의해 포기하는 경우에는 이를 기부금 또는 접대비로 간주하여 손금으로 인정하고 있는 것으로 해석하는 것이 타당하다”는 이유로 경정을 거부하였다. A법인은 이에 불복하여 2021.12.23. 심판청구를 제기하였다.

법인이 실질적으로 채권을 포기하여 특수관계인에게 그 채권가액 상당의 이익을 분여한 것으로서 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 결여되어 조세의 부담을 부당하게 감소시켰다고 인정할 수 있는 경우에는 법인세법령에 따른 부당행위계산부인의 대상이 될 수 있고(대법원 2010.8.19. 선고 2007두21877 판결, 같은 뜻임), 약정에 의한 채권포기액의 대손처리와 관련한 우리 원의 선결정례, 기획재정부 및 국세청 예규에 의하면, 비특수관계자뿐만 아니라 특수관계자에 대한 채권포기액에 대하여도 약정에 의한 채권포기액을 대손금으로 보기 위해서는 채권의 일부를 조기 회수하기 위하여 나머지 채권을 불가피하게 포기하거나 면제한 행위에 객관적으로 정당한 사유 또는 경제적 합리성이 인정된다면, 해당 채권포기액을 손금에 산입하는 것으로 해석하고 있는바, 청구법인의 쟁점채권포기액의 포기행위에 대한 경제적 합리성 유무에 따라 그 손금산입 여부를 판단하여야 할 것으로 보인다. 청구법인과 거래당사자 간에 체결한 공사도급계약, 채무인수계약, 건설출자자약정 및 주주협약에 의하면, 청구법인은 기존 차입금에 대한 채무보증 및 추가자금에 대한 자금보충의무를 부담하는 것으로 나타나는바, 이러한 상황에서 청구법인이 쟁점채권포기액을 회수하기 위하여 출자자로서의 지위를 유지하면서 추가 PF에 참여하였다면, 추가적인 손실이 발생할 것으로 예상되어 손실을 최소화하기 위하여 쟁점사업에서 철수하는 과정에서 불가피하게 회수실익이 없는 미회수공사채권의 일부인 쟁점채권포기액을 포기하게 된 것으로 보이고, 청구법인과 동일한 상황에서 다른 법인들도 청구법인과 유사한 선택을 하였을 것이라고 인정되는 점, 비록 쟁점사업으로 인하여 청구법인에게 손실이 발생하였으나, 불가피한 손실을 최소화한 것은 경제적 실질 측면에서 손실감소로 그만큼의 수익이 창출된 것으로도 볼 수 있고, 「법인세법」은 업무와 관련하여 발생한 손실도 손금으로 인정하고 있으며, 쟁점합의서에 따라 청구법인은 건설공사채권 일부는 회수하고, 나머지는 포기하여 채무를 면제하였는바, 결국 청구법인이 건설공사채권을 매각한 것과 동일한 효과가 발생한 것으로, 쟁점채권포기액을 매매차손과 동일하게 손금으로 볼 수 있어 보이는 점, 청구법인이 기부 또는 접대할 의도로 쟁점채권포기액을 포기하였다고 보기보다는 스스로의 사업상 손실을 최소화하기 위한 판단으로 보이는 점 등에 비추어, 처분청에서 쟁점채권포기액이 손금에 해당하지 아니한 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

과세당국은 특수관계인 경우에도 채권의 일부를 회수하기 위하여 채권의 일부를 불가피하게 포기한 경우에는 그 포기한 채권은 대손금으로 손금에 산입할 수 있다고 해석한 바 있다. 조세심판원은 특수관계인에 대한 약정에 의하여 채권을 포기한 경우로서 채권의 일부를 조기 회수하기 위하여 나머지 채권을 불가피하게 포기하거나 면제한 행위에 객관적으로 정당한 사유 또는 경제적 합리성이 인정된다면, 그 채권포기액을 손금에 산입한다는 점을 명확히 했다는 점에 이 심판례의 의의가 있다.