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선급비용의 손금귀속시기는 언제일까?

BY 강민   2018-12-14
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선급비용의 개념

우리가 서비스나 제품 등을 구매하려 할 때 ‘신문구독료 1년 선결제할 경우 10% 할인’, ‘유료 음악 애플리케이션 이용료’ 또는 ‘오피스프로그램 사용료 1년 치 결제 시 할인’ 등 이와 유사한 광고를 종종 볼 수 있습니다. 서비스를 판매하는 사업자 입장에서는 서비스 장기사용유도와 빠른 자금회수가 필요한 경우 등이 있기 때문에 위와 같은 조건으로 서비스를 판매하고 있습니다. 위와 같은 경우 구매자 입장에서 미리 지급한 비용을 자산인 선급비용(prepaid expense)이라 하고, 결산일을 기준으로 1년 이내에 비용으로 될 상당액을 유동자산의 선급비용으로, 결산일을 기준으로 1년 후에 비용으로 될 상당액을 비유동자산의 장기선급비용으로 구분합니다. 이러한 선급비용의 예시로는 지급이자의 선급액, 보험료선급액, 임차료선급액 등이 있습니다.

<그림1> 선급비용을 둘러싼 세무회계 이슈 위 <그림1>에서 보는 것처럼 선급비용은 회계 상 선급금과의 구분, 결산회계처리와 관련이 있고, 세무 상 선급비용의 손익귀속시기, 세무조정 및 소득처분과 관련이 있습니다. 이하에서 자세히 알아보도록 하겠습니다.


선급비용의 회계처리

위에서 본 것처럼 선급비용이란 계속적으로 용역을 공급받으며 그 대가를 선 지급한 경우 결산시점에 미경과기간에 해당하는 금액을 의미하고, 결산시점에서 1년 내에 비용으로 도래되는지에 따라 장, 단기 선급비용으로 구분 됩니다.
이에 반해 선급금(advanced payments)은 주된 영업활동을 위해, 즉 상품ㆍ원재료의 매입(외주)을 위해 선급한 금액으로 추후 매입계정으로 대체되는 계정이므로 선급비용과 구분하여야 합니다. 재경실무자는 결산업무를 수행하며 비용에 대해 미리 지급한 선급상당액을 자산(비용)처리 후 결산시점에 경과기간에 대한 상당액을 비용으로 대체(미경과기간에 대한 상당액을 계산하여 자산으로 대체)합니다.
예를 들어 A기업이 자동차보혐료 1년분 전액인 120만원을 18.12.1.에 지급한 경우 18.12.31.현재 결산 시 아래와 같은 회계처리를 해야 합니다.

일자 차변 대변
18.12.1. 선급비용 120만원 보통예금 120만원
18.12.31. 보험료(또는 차량유지비) 10만원*1)*2) 선급비용 10만원
*1) 120만원/12월×1월(경과기간)=10만원 *2) 업무용승용차 보험료에 대해서는 업무용승용차 세무조정시 그 비용계상액이 필요하므로 이를 관리해야 함
만약 일반적인 선급비용과는 달리 K-IFRS를 적용하는 외부감사대상인 B기업이 18.1.1.에 건물을 5년 임차하고 계약에 따라 임차보증금 1,000만원을 지급한 경우 아래와 같이 회계처리하며 선급비용계정이 사용될 수 있습니다. (일반기업회계기준을 적용하는 경우 대부분 아래와 같은 회계처리는 하지 않습니다)

일자 차변 대변
18.1.1. 장기임차보증금 900만원*1) 보통예금 1,000만원
선급비용(또는 선급임차료) 100만원*2)
18.12.31. 임차료비용 20만원*3) 선급비용(또는 선급임차료) 20만원
장기임차보증금 30만원*4) 이자수익 30만원
*1) 장기임차보증금 900만원은 임차보증금(장기대여금) 1,000만원을 현재가치 할인한 금액임 *2) 임차보증금으로 지급한 대가 1,000만원 중 현재가치(900만원)에 상응하는 부분만 실제 임차보증금이며, 나머지 차액인 100만원은 사실상 선급임차료(선급비용)로서 임차기간(5년)에 걸쳐 비용으로 인식 *3) 100만원/5년=20만원 *4) 장기임차보증금의 현재가치를 한 장부가액과 명목가액 차이를 유효이자율법을 통해 이자수익으로 인식 함. 위 예시에서는 30만원으로 가정함

선급비용의 세무회계

(1) 선급비용의 손익귀속시기

선급비용은 미래에 비용(손금)으로 될 자산항목으로 그 손익귀속시기에 따라 연도별 법인세액등이 달라지게 되므로 손익귀속시기는 매우 중요합니다. 세무 상 손익귀속시기는 아래와 같습니다.

선급비용 내용 세무상 손익귀속시기 근거
선급보험료 등 사업연도종료일 현재까지 용역 등의 제공기간이 미경과된 부분에 상당하는 대가는 다음 사업연도 이후의 손금에 해당 법령§69①
선급이자비용*1) 원칙적으로 소령§45의 수입시기를 준용하며 이에 따라 일반법인은 대부분 약정일과 지급일 중 빠른 날이 이자비용의 귀속시기임. 다만, 특례로 기간경과분에 대해서 결산회계처리 한 경우 이를 수용하고 있음 법령§70①2
선급임차료*2) 임차료지급기간이 1년을 초과하는 경우 기간경과분에 대해서만 임차료를 손금으로 인정하고 있음.
임차료지급기간이 1년 이하인 경우, 원칙적으로 임차료 지급약정일이 손금시기이나, 결산회계처리를 통해 기간경과분에 대해 회계처리를 한 경우 이를 수용함
법령§71①
*1) 선급이자비용의 경우에는 법인업종별, 계약 건별로 달리 적용될 수 있으므로 개별 기업마다 검토가 필요함 *2) 임대료 지급기간은 임대계약기간이 4년이라 할 때 임대료를 2년마다 지급하기로 한 경우 그 2년(임대료 지급대상기간)을 말하는 것임(서이46012-10818,2002.04.18.)

(2) 선급비용의 세무조정과 소득처분

기업에서 한 회계처리와 위 세법 상 선급비용의 손익귀속시기를 통해 주로 발생되는 세무조정과 소득처분의 사례는 아래와 같습니다.

A. 선급보험료 세무조정
기업A가 18.12.1. 1년 치 자동차보험료 120만원을 지출하고 이를 전액 비용처리 후 18.12.31. 결산분개 시 위 자동차보험료에 대한 선급비용 대체를 하지 않았을 경우 아래와 같은 세무조정과 소득처분이 발생합니다.

기업A의 회계처리 세법 상 회계처리
보험료 120 / 보통예금 120 보험료 10 / 보통예금 120
선급비용 110
보험료는 기간경과분(120/12×1=10)에 대해서만 손금으로 인정함. 따라서 ⓵기업이 비용처리 한 120에서 ②세법상 손금인정액 10을 차감한 110을 손금불산입 해야 함
<손금불산입> 선급비용 110 유보
위 선급비용 유보는 내년에 보험계약종료일이 도래(110 잔액이 모두 기간경과분에 해당)하므로 내년에 110이 모두 추인됨

※ 만약 기업A가 18년도에 기업회계기준에 따라 정상적인 보험료 결산조정을 하였다면 세법 상 회계처리와 같아져 세무조정이 발생하지 않음

B. 선급임차료 세무조정
기업B가 18.11.1. 1년 치 건물임차료 1200만원을 지출하고 이를 전액 비용처리 후 18.12.31. 결산분개 시 위 건물임차료에 대한 선급비용 대체를 하지 않았을 경우 아래와 같은 세무조정과 소득처분이 발생합니다.

기업A의 회계처리 세법 상 회계처리
임차료 1200 / 보통예금 1200 임차료 1200 / 보통예금 1200
임차료지급기간이 1년 이하에 해당하므로 세법 상 원칙적으로 임차료지급약정일이 손금귀속시기가 되므로 선납한 임차료 모두 18년도 손금에 해당함. 따라서 회계처리와 세법 상 회계처리가 일치하므로 세무조정이 발생하지 않음
세무조정사항 없음

※ 만약 기업B가 18.12.31.에 임차미경과기간에 대해 선급비용 결산조정분개를 하였더라도 세법 상 이를 인정하므로 세무조정이 발생되지 않으나, 만약 기업B가 2년 치 건물임차료를 선지급하고 모두 비용처리 후 결산조정분개를 하지 않은 경우에는 세법에서 강제로 기간경과분에 대해서만 손금으로 인정하기 때문에 세무조정과 소득처분이 발생함

C. K-IFRS 적용법인의 장기임차보증금 관련 세무조정
위에서 예시로 든 18.1.1.에 건물을 5년 임차하고 계약에 따라 임차보증금 1,000만원을 지급한 K-IFRS 적용법인이 아래와 같이 회계처리 하여 선급비용계정이 사용된 경우의 세무조정을 약식으로 살펴보도록 하겠습니다.

일자 차변 대변
18.1.1. 장기임차보증금 900만원 보통예금 1,000만원
선급비용(또는 선급임차료) 100만원
세무조정 <익금산입> 장기임차보증금 100만원 유보
<손금산입> 선급비용(선급임차료) 100만원 △유보
18.12.31. 임차료비용 20만원*1) 선급비용(또는 선급임차료) 20만원
장기임차보증금 30만원*2) 이자수익 30만원
세무조정*3) <손금산입> 장기임차보증금 30만원 △유보
<익금산입> 선급비용(선급임차료) 20만원 유보
*1) 선급비용 100만원 / 5년 = 20만원 *2) 장기임차보증금 900만원 x 유효이자율 3.33% = 30만원 *3) K-IFRS에서는 장기임차보증금에 대한 공정가치 평가로 인해 위와 같은 회계처리가 발생되나 세법 상으로는 이를 인정하고 있지 않아 위와 같은 세무조정이 발생됨
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