• 가.청구법인은 OOO을 수입/판매하는 업체로 백화점이나 대형마트 내에서 직영점을 운영하면서 주식회사 OOO 등(이하 “위탁운영업체”라 한다)에게 위 직영점의 운영을 위탁하고, 그 대가로 직영점 매출의 일정 비율(20%)로 위탁운영 수수료를 지급하는 내용의 위탁운영계약을 체결(상품관리 및 판매업무를 위한 판매사원에 대한 모든 제반 운영은 위탁운영업체의 운영권으로 함)하였고, 위 계약에 의하여 2014년부터 2017년까지 위탁운영업체에 판매수수료, 용역비, 인건비, 판매장려금 등을 지급한 것과 별도로 위탁운영업체의 판매사원에게 사전약정에 따른 인센티브 명목으로 모바일 상품권2014∼2017년 동안 총 187명의 판매사원들에게 평균 약 11개월[6개월 미만 68명, 6개월∼1년 53명, 1∼2년 42명, 2년 이상 24명) 동안 상품권을 지급하였음, 이하 “쟁점상품권”이라 한다]을 지급하였으나 이에 대한 원천징수를 누락하고 지급명세서를 미제출하였다.
• 나.OO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.1.14.부터 2019.3.5.까지 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 실시하여 쟁점상품권 지급을 사업소득으로 보아 원천세(3%) 및 가산세와 지급조서 미제출가산세(2%)를 각 부과하였다.
• 다.국세청장은 조사청에 대한 감사결과 청구법인이 위탁용역업체 직원에게 지급한 쟁점상품권이 사업소득이 아닌 기타소득이라는 취지의 감사지적을 하여 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 쟁점상품권 지급액을 기타소득으로 보아 2020.1.8. 및 2020.1.9.과 2020.2.28. 청구법인에게 기타소득세 2015년 귀속(1~6월)분 OOO 2015년(7~12월)~2017년 귀속분 OOO 각각 결정·고지하였다.
• 라.청구법인은 이에 불복하여 2020.3.31. 심판청구를 제기하였다.

(1) 청구 주장

• (가)사업소득은 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임하에 계속적·반복적으로 행하는 활동을 통해 얻는 소득(소득세법 제19조 제1항 제21호)인 반면, 기타소득은 이자/배당/사업/근로/연금/퇴직/양도소득 외에 소득세법 제21조 제1항에서 열거하는 소득임을 감안할 때 쟁점상품권은 샵매니저들의 사업소득이다.
• (나)청구법인은 마진이 높은 고가상품, 신제품, 재고가 누적된 상품 등의 판매촉진을 위하여 해당 직영점을 총괄하는 위탁운영업체의 판매사원(이하 “샵매니저”라 한다)에게 사전약정에 따라 매월 청구법인이 지정한 상품(이하 “특정상품”이라 한다)의 판매실적을 기준으로 쟁점상품권을 인센티브로 지급하였고, 샵매니저들은 쟁점상품권을 받기 위하여 청구법인의 직영점에서 판매하는 제품 중에서도 특정상품의 기능에 대한 상세한 설명 및 적극적인 홍보활동 등 추가적인 영업행위를 통하여 고객들로 하여금 특정상품을 구입하도록 유도하였고, 청구법인으로부터 수령한 모바일 상품권을 고객에 대한 프로모션(할인판매), 본인이 관리하는 직영점의 판매직원 등에게 지급하는 용도로 사용하였다.
• (다)쟁점상품권은 감사의 뜻에서 일시적·우발적으로 지급하는 금품인 사례금이 아니고 사전약정에 따른 용역제공에 대한 대가로 계속적/반복적으로 지급한 것이므로 사례금이 아니라 사업소득이거나 적어도 기타소득 중 인적용역소득에 해당된다 할 것이다.
• (라)청구법인은 샵매니저들과 구체적 지급조건이 기재된 ‘월별 판촉안’을 통하여 사전약정을 하였으므로 그 지급조건을 충족하는 경우 청구법인에게 쟁점상품권 지급의무가 있으며, 청구법인과 샵매니저들은 특정상품 판매와 관련하여 각자 경제적 이익을 추구하는 관계로서 청구법인은 판매이익증대 및 재고관리 등을 위하여, 샵매니저들은 추가적인 인센티브 획득을 위하여 사전약정을 한 것이고, 이러한 사전약정은 청구법인이 매월 지급품목 및 지급액 등 구체적인 지급조건을 기재한 ‘월별 판촉안’을 샵매니저들에게 순차적으로 전달하는 방식으로 이루어지며, 즉 샵매니저들은 특정상품 판매 시 청구법인으로부터 직접 모바일 상품권을 지급받는다는 점과 구체적인 지급조건은 매월 별도로 전달받는다는 점에 관하여 기본적으로 합의가 이루어진 상태에서 청구법인이 위탁운영업체에게 ‘월별 판촉안’을 이메일로 송부하게 되는 것이다. 위탁운영업체 역시 청구법인으로부터 송부받은 ‘월별 판촉안’을 OOO 등 메신저를 통하여 샵매니저들에게 전달함으로써 사전약정의 체결 및 이행에 협조한 것이므로 위 사전약정은 사례의 의미로 성의껏 지급하면 좋고 지급하지 않아도 그만이라는 차원이 아니라 약정내용의 구체성 등에 비추어 법적 구속력을 가진다 할 것이며, 이러한 사전약정에 근거하여 지급한 쟁점상품권은 결코 단순한 사례의 뜻에서 지급된 것으로 볼 수 없는 것이다.
• (마)(예비적 주장) 설령 쟁점상품권 지급이 샵매니저들의 사업소득에 해당하지 않는다고 하더라도 적어도 기타소득 중 인적용역소득에 해당하는 것이지 사례금은 아니라 할 것이다.

(2) 처분청 의견

• (가)소득세법 기본통칙 21-0…5(알선수수료 등의 소득구분) 제2항 제2호는 ‘근로자가 자기의 직무와 관련하여 사용자의 거래선 등으로부터 지급받는 금품’을 사례금으로서 기타소득에 해당한다고 규정하고 있는바, 청구법인이 위탁운영업체 판매사원의 고가 상품판매에 대하여 지급한 쟁점상품권은 근로자가 자기의 직무와 관련하여 사용자의 거래선으로부터 지급받은 금품, 즉 사례금인 기타소득에 해당한다 할 것이다.
• (나)청구법인은 위탁운영업체에게 직영점의 운영을 위탁하고, 그 대가로 직영점 매출의 일정비율(20%)로 위탁운영 수수료를 지급하고, 판매사원 운영에 관련된 모든 제반 사항은 위탁운영업체의 운영권으로 한다는 내용의 위탁운영계약을 체결하였으며, 청구법인은 해당 계약에 따라 주요 위탁운영업체인 OOO판매수수료, 용역비, 인건비, 판매장려금 등을 지급하였고, 2017년 청구법인의 영업이익률 6.2% 대비 OOO영업이익률은 53.9%임을 감안할 때 청구법인이 OOO용역에 대한 대가를 지나칠 정도로 충분히 지급한 것으로 보인다.
• (다)위탁운영계약에 따라 직영점에서의 상품관리 및 판매업무는 위탁운영업체의 업무이고, 위탁운영업체와 판매사원의 계약서 등은 제출된 바 없어 확인되지 않지만 위탁운영업체는 청구법인으로부터 위탁받은 업무, 즉 직영점에서의 상품관리 및 판매업무를 위해 판매사원을 채용하였다고 봄이 타당하므로 위탁운영업체 판매사원이 위탁운영업체가 운영하는 직매장에서 위탁운영업체가 위임받은 상품을 판매하면서 상품에 대한 설명 및 구입을 권유하는 제반 행위는 모두 위탁운영업체 판매사원의 고유의 직무행위에 해당하는 것으로 고가상품판매라고 하여 달리 볼 이유가 없는 것이다. 따라서 위탁운영업체 판매사원의 고가상품 판매를 이유로 청구법인이 위탁운영업체의 판매사원에게 지급한 쟁점상품권을 용역의 제공대가가 아니라 사례금으로 본 처분청의 입장은 타당한 것이다.

위탁업체 소속 판매사원들에게 지급한 쟁점상품권이 기타소득이 아닌 사업소득이라는 청구 주장의 당부

청구법인이 위탁운영업체 및 샵매니저들에게 이메일로 발송한 ‘월별 판촉안’에 따르면 매월 지급품목 및 지급액 등 구체적인 지급기준이 기재되어 있고, 그 지급기준이 충족되는 경우 청구법인에게 쟁점상품권 지급의무가 발생한다는 점에서 ‘월별 판촉안’에 의하여 청구법인과 샵매니저들 사이에 쟁점상품권 지급에 대한 사전약정이 맺어진 것으로 보이는 점, 그리고 이러한 판매방식이 위탁운영계약 동안 지속되어 샵매니저들과 청구법인 사이에 매월 구체적인 지급조건 제시와 그 지급조건이 충족될 경우 청구법인으로부터 직접 모바일 상품권을 지급받는다는 점에 대하여 서로 간에 지속적 인식이 자리하였다면 이 또한 당사자 사이에 기본적인 합의가 이루어졌다고 보이는 점, 사례금은 사무처리 또는 역무의 제공 등과 관련하여 사례의 뜻으로 지급되는 금품을 의미하고 사례금 해당 여부는 금품수수의 동기/목적, 상대방과의 관계, 금액 등을 종합하여 판단(대법원 2015.1.15. 선고 2013두3818 판결 등)하여야 하는바, 청구법인이 샵매니저들에게 지급한 쟁점상품권의 지급 기간 및 금액, 지급 사유 등을 볼 때 일반적 기준의 사례금의 범주를 벗어난 것으로 보이는 점, 청구법인과 위탁운영업체 사이의 계약기간 동안 청구법인과 샵매니저들이 그 지위에 따른 기본적인 업무와는 별도로 청구법인과 사전에 약정된 인센티브를 받기 위하여 샵매니저들이 추가적인 판매용역을 제공하고, 영리목적 아래 청구법인과 고용관계 없이 자신의 책임으로 특정상품 판매용역을 계속적/반복적으로 제공한 것에 대한 대가로 쟁점상품권을 받은 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때 청구법인이 샵매니저들에게 지급한 쟁점상품권은 일시적/우발적 성격이 강한 사례금이라기보다는 사업소득에 가깝다고 보이므로 처분청이 이를 단순 사례금으로 보아 과세한 당초 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

종합과세되는 소득 내에 있어서 소득의 유형에 따라 필요경비나 소득공제 등 소득금액의 산출 내역이 달라지기 때문에 소득의 종류를 명확히 구분할 필요가 있다. (※임승순. 「조세법」 제19판, 박영사, 2019, 447쪽.)이 사건의 경우 쟁점상품권의 지급에 따른 소득을 청구 주장대로 사업소득으로 볼 경우 원천세로 원천징수대상 사업소득의 100분의 3 상당액을(※소득세법 제129조 제1항 제3호.), 처분청 의견대로 기타소득(사례금)으로 볼 경우는 지급하는 금액의 100분의 80을(※ 소득세법 제37조 제2항 제2호 및 동 시행령 제87조 제1호.)필요경비로 한 소득금액에 100분의 20 상당액을(※소득세법 제129조 제1항 제6호 라목.) 각각 원천징수하여야 한다.

소득세법 제1조의 2(정의) 제1항 제5호에서 “사업자란 사업소득이 있는 거주자”를 말하고 있으나, ‘사업소득’에 대한 정의는 법에 규정되어 있지 아니한 채 같은 법 제19조에 사업소득의 유형을 농업소득 등 21가지로 구분/열거하고 있고, 같은 조 제1항 제21호에서 “제1호에서 제20호까지의 규정에 따른 소득과 유사한 소득으로서 ‘영리를 목적으로 자기의 계산과 책임하에 계속적/반복적으로 행하는 활동을 통하여 얻는 소득’을 사업소득의 하나로 분류하여 영리목적성/반복성 및 계속성을 그 기본 속성으로 하고 있다.

‘기타소득’은 대체로 일시적/우발적으로 발생한 소득으로서 소득세법에서 규정하고 있는 이자소득, 배당소득, 사업소득, 근로소득, 연금소득, 양도소득 및 퇴직소득 외의 소득으로서 같은 법 제21조 제1항 제1호 내지 제26호에 열거되어 있고, 소득발생 시 20%의 세율로 예납적으로 원천징수되고 종합소득에 합산하여 과세된다. 같은 법 같은 조 제17호에서 ‘사례금’을 기타소득으로 열거하고 있다.

‘사례금’은 소득세법 제21조 제1항 제17호에 기타소득으로 ‘사례금’을 규정하고 있을 뿐 사례금의 정의 및 구체적 범위에 대해서는 법령에 따로 정해진 것이 없으나, 소득세법 기본통칙(21-0…5, 알선수수료 등의 소득구분)에서, ‘의무 없는 자가 타인을 위하여 사무를 관리하고 그 대가로 지급받는 금품과 근로자가 자기의 직무와 관련하여 사용자의 거래선 등으로부터 지급받는 금품’을 사례금의 예를 들고 있는바, 기본적으로 일시적으로 타인과의 용역제공에 따른 대가성을 속성으로 하고 있다. 그렇다면 기타소득에 해당하는 ‘사례금’이라는 용어는 납세자인 국민이 일상적인 의미로 받아들이고 이해하는 것이어야 할 것으로 국립국어원 표준국어대사전에는 “사례와 사례금”에 대하여 ‘사례(謝禮)’는 언행이나 선물 따위로 상대에게 고마운 뜻을 나타냄으로, ‘사례금(謝禮金)’은 사례의 뜻으로 주는 돈을 의미한다고 각각 표기되어 있다. 따라서 ‘사례금’이란 상대에게 고마운 뜻을 나타내기 위해 주는 돈이므로, 사례하는 쪽의 입장에서 일방적(사례금의 지급 여부 및 규모 등의 결정)으로 표현하는 용어로 보아도 무방할 것으로 보인다.

법원은 사례금이 ‘사무처리 또는 역무의 제공 등과 관련하여 사례의 뜻으로 지급되는 금품을 의미하고, 사례금 해당 여부는 금품 수수의 동기/목적, 상대방과의 관계, 금액 등을 종합하여 판단하여야 한다고 판시하였다. (※대법원 2015.1.15. 선고 2013두3818 판결, 대법원 1999.1.15. 선고 97누20304 판결. ) 또한, 법원은 신규고객 유치과정에서 지급한 인센티브와 관련하여 원고 임직원추천 가입행사를 시행함에 따라 계열사 임직원들이 신규고객을 유치하면 인센티브를 지급한 사안에서 인센티브 지급이 사전약정에 따라 광범위하게 이루어져 사례의 뜻으로 지급된 것으로 볼 수 없고, 용역업무와 인센티브 간 대가성을 부정할 수 없으며, 신규고객 유치과정에서 비용지출 또는 상당한 유치행위가 필요하다는 점을 들어 해당 인센티브를 사례금으로 볼 수 없다고 판시하였다. (※대법원 2016.4.28. 선고 2015두59402 판결.)

국세청은 기업인수합병 업무의 전문지식과 경험을 가진 거주자가 법인의 M&A 관련 용역(기업가치 평가, 시장조사, 정보·경험·중재역할 제공 등)을 제공하고 이를 성사시킴으로써 지급받는 금액이 당해 거주자가 고용관계나 이와 유사한 계약에 의하여 근로를 제공하고 지급받은 대가인 경우에는 소득세법 제20조 제1항 규정에 의한 근로소득에 해당하고, 고용관계 없이 독립된 자격으로 계속적으로 용역을 제공하고 일의 성과에 따라 지급받는 경우에는 같은 법 제19조 제1항 제15호의 사업소득에 해당하는 것이며, 일시적으로 용역을 제공하고 지급받는 경우에는 같은 법 제21조 제1항 제19호의 기타소득에 해당하는 것으로서, 같은 법 제21조 제1항 제19호의 기타소득에 대해서는 같은 법 시행령 제87조의 규정에 따라 그 지급받는 금액의 100분의 80을 필요경비로 계산하는 것이라고 해석하였다. (※국세청, 서면1팀-573, 2008.4.25., 서면1팀-851, 2006.6.26., 서면1팀-1478, 2004.11.1.)

먼저, 쟁점상품권의 지급으로 인한 소득이 근로소득인지에 대하여 살펴보면, 근로소득은 소득세법 제20조에서 근로를 제공함으로써 받는 봉급, 급료, 임금 및 상여 등의 소득을 말하는바, 거주자가 근로계약에 따라 고용관계에 의하여 근로자의 지위에서 사용자에게 근로를 제공하고 받는 소득을 말하므로, 이 사건 샵매니저들은 청구법인과 근로계약이 없고, 위탁운영업체와 근로계약이 체결되어 있으며, 청구법인으로부터 쟁점상품권을 받았으므로 쟁점상품권에 대한 소득은 근로소득을 볼 수 없다고 하겠다.
기타소득 중 사례금은 소득세법 기본통칙에서, ‘의무 없는 자가 타인을 위하여 사무를 관리하고 그 대가로 지급받는 금품과 근로자가 자기의 직무와 관련하여 사용자의 거래선 등으로부터 지급받는 금품’을 그 예를 들고 있어 타인과의 고용관계 없이 일시적으로 수당 또는 이와 유사한 성질의 대가를 받고 제공하는 용역이라 할 수 있는바, 이 사건의 쟁점상품권의 경우 청구법인이 2014년부터 2017년까지 총 187명의 샵매니저들에게 영리목적성과 계속적·반복적으로 쟁점상품권을 지급한 점에서 사업성이 있다 할 것이므로 이를 기타소득 중 사례금으로 보기는 어려워 보인다.

청구법인과 위탁운영업체 사이 4년간의 계약기간 동안 청구법인과 샵매니저들이 그 지위에 따른 근로계약에 따른 기본적인 업무와는 별도로 청구법인과 사전에 약정된 인센티브를 받기 위하여 샵매니저들이 추가적인 판매용역을 제공하고, 영리목적 아래 청구법인과 고용관계 없이 자신의 책임으로 특정상품에 대한 판매용역을 계속적·반복적으로 제공한 것에 대한 대가로 쟁점상품권을 받은 점에서 이는 사업소득을 볼 수 있는바 타당한 심판결정으로 보인다.